序論：好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇稅收制度論文范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

稅收征管是稅收工作的主要內(nèi)容,是充分發(fā)揮稅收對經(jīng)濟(jì)和收入分配的調(diào)節(jié)作用的根本保證。稅收征管效率是稅收征管的重要衡量指標(biāo)。稅收征管效率一般包括稅收行政效率、稅收經(jīng)濟(jì)效率和稅收社會(huì)效率。稅收征管效率的內(nèi)涵有廣義和狹義之分。狹義的稅收征管效率就是稅收行政效率,是指國家征稅取得的稅收收入與稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅支付的費(fèi)用之間的對比關(guān)系,是稅收稅收征管效率的一個(gè)重要方面。廣義的稅收征管效率是指稅收的征管活動(dòng)對社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的有益影響。稅收征管的影響因素主要有:經(jīng)濟(jì)稅源因素、稅收制度因素、稅收征管因素、財(cái)稅管理體制因素和稅收法制因素。在既定的外部環(huán)境下,稅收征管因素是影響稅收征管質(zhì)量的關(guān)鍵因素。稅收征管效率衡量的是稅收征管過程的投入水平與產(chǎn)出水平之間的關(guān)系。在稅收征管有效性一定的前提下,稅收成本占稅收收入的比重越低,稅收征管效率越高;或者在稅收成本占實(shí)收收入比重一定的前提下,稅收征管的有效性越高,稅收征管效率越高。提高稅收征管的效率,應(yīng)當(dāng)盡可能降低稅收成本占稅收收入的比重,或者盡可能提高稅收征管的有效性。提高我國稅收征管效率是一項(xiàng)系統(tǒng)工程,需要在稅制建設(shè)、稅收征管、管理手段、隊(duì)伍建設(shè)、稅法宣傳、納稅申報(bào)等各個(gè)環(huán)節(jié)貫徹效率原則,需要社會(huì)各方面長期不懈的努力,特別是需要決策人、征稅人、納稅人和用稅人從自身的角度出發(fā),樹立提高效率的責(zé)任意識。

2 稅收制度因素

稅收制度簡稱稅制,它是國家以法律或法令形式確定的各種課稅辦法的總和,反映國家與納稅人之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系,是國家財(cái)政制度的主要內(nèi)容。是國家以法律形式規(guī)定的各種稅收法令和征收管理辦法的總稱。稅收制度的內(nèi)容主要有兩個(gè)層次:一是不同的要素構(gòu)成稅種;二是不同的稅種構(gòu)成稅收制度。簡單而嚴(yán)密的稅收制度,能使稅收征管成本維持在一個(gè)較低的水平上。完善稅收法制,建立健全稅收法律體系,這是推進(jìn)依法治稅的基礎(chǔ)。為了使稅收征管有法可依,許多國家制訂單獨(dú)的稅收基本法,將稅收征管的基本內(nèi)容以法律的形式固定下來。同時(shí)很多國家也注重保護(hù)納稅人的權(quán)利。有的國家甚至把納稅人的權(quán)利寫進(jìn)了憲法。

任何一個(gè)國家在建立稅收制度時(shí),首先要考慮的是保證它的政府支出需要。社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要大量的資金,而稅收收入?yún)s是有限的,它不能不受到一定時(shí)期稅源的制約,這就要求對二者合理兼顧,以求得需要與可能之間的平衡。同時(shí),社會(huì)主義國家和納稅人之間不存在根本利益的沖突,社會(huì)主義公有制使國民收入的創(chuàng)造和國民收入的分配都有可能有計(jì)劃地進(jìn)行,從而,為國家需要與稅源可能之間的平衡提供了條件。稅收制度是取得收入的載體,主要包括國家的稅收法律和稅收管理體制等。從法律角度看,一個(gè)國家的稅收制度是指在既定的管理體制下設(shè)置的稅種以及與這些稅種的征收、管理有關(guān)的,具有法律效力的各級成文法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章等。從稅收制度的形式來看,一個(gè)國家的稅收制度,可按照構(gòu)成方法和形式分為簡單型稅制及復(fù)合型稅制。結(jié)構(gòu)簡單的稅制主要是指稅種單一、結(jié)構(gòu)簡單的稅收制度;而結(jié)構(gòu)復(fù)雜的稅制主要是指由多個(gè)稅種構(gòu)成的稅收制度。一個(gè)國家要發(fā)揮稅收的作用,包括取得財(cái)政收入,調(diào)節(jié)生產(chǎn)、消費(fèi)、分配和不同經(jīng)濟(jì)成分的收入水平等,都必須制定理想的稅收制度和有效率的執(zhí)行稅收制度。

3 當(dāng)前我國稅收征管存在的主要問題

3.1 管理手段應(yīng)用不到位

目前管理手段主要是運(yùn)用計(jì)算機(jī)管理,但其監(jiān)控作用不明顯,主要表現(xiàn)為:征管軟件本身還不成熟,使用中存在一些缺陷,在一定程度上還不能滿足征管要求,信息傳遞不通暢,影響收入的完整性,加之有少數(shù)微機(jī)操作人員責(zé)任心不強(qiáng),不能按規(guī)定及時(shí)、完整、準(zhǔn)確地錄入有關(guān)信息,因而計(jì)算機(jī)不能全面真實(shí)地反映征納情況;部分工作人員不熟悉征管業(yè)務(wù)規(guī)程,無法對征管信息進(jìn)行微機(jī)處理。

3.2 收監(jiān)督不到位

偷稅逃稅普遍化、社會(huì)化,稅收差額嚴(yán)重。稅收差額是衡量一國稅收征管效率的重要指標(biāo)。當(dāng)前的突

出問題是,一些不法分子通過盜竊、偽造、倒賣和虛開、代開增值稅專用發(fā)票的辦法,造成國家稅收的大量流失。受各種利益因素影響,許多企業(yè)建有兩套或三套賬目,在上報(bào)經(jīng)營成果或計(jì)算稅金時(shí),往往使用虛假賬目,形成稅收監(jiān)督的真空。一些沒有設(shè)立兩套賬目的單位,在財(cái)務(wù)核算上也摻雜許多虛假成分,看似規(guī)范合理的會(huì)計(jì)核算掩蓋著許多經(jīng)過處理的問題。虛假的財(cái)務(wù)核算不僅導(dǎo)致稅收流失,還造成國民經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)指標(biāo)的失真。企業(yè)負(fù)責(zé)人的腐敗問題在部分地區(qū)和企業(yè)還很嚴(yán)重。盡管企業(yè)腐敗的表現(xiàn)形式多種多樣,反映在財(cái)務(wù)上,毫無例外都是化公為私,侵吞國家資財(cái),侵蝕稅基。

4 當(dāng)前加強(qiáng)我國稅收征管的建議

4.1 加大管理力度

分類管理就是針對納稅人方方面面的復(fù)雜性和納稅申報(bào)方式多樣化的實(shí)際設(shè)立的一種能使稅收征管建立在及時(shí)掌握納稅人經(jīng)營情況、經(jīng)營方式、核算方式和稅源變化基礎(chǔ)的一種管理形式和管理方法。由于分類管理是從管好源頭開始,所以應(yīng)從各個(gè)方面加強(qiáng)管理,包括將所有納稅戶納入稅務(wù)登記的范圍內(nèi),對納稅戶納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表、發(fā)票領(lǐng)用存表等相關(guān)資料進(jìn)行案頭審計(jì),并有針對性的開展各種日常檢查和稅源調(diào)查工作,切實(shí)掌握納稅戶的稅務(wù)登記增減變化情況、發(fā)票使用情況、生產(chǎn)經(jīng)營情況、納稅情況、減免緩?fù)饲闆r、違章處罰等情況,掌握納稅人全部納稅事宜的全過程,并能通過管理及時(shí)而準(zhǔn)確地收集整理、傳遞各種涉稅信息、資料,建立健全納稅戶檔案。把抓好分類管理的落實(shí)作為加強(qiáng)征管的突破口。

篇（2）

隨著可持續(xù)發(fā)展理論得到國際社會(huì)日益廣泛的認(rèn)同,環(huán)境保護(hù)問題備受各國政府的重視。稅收作為政府用以調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的一種重要工具和手段,在保護(hù)環(huán)境方面發(fā)揮著越來越重要的作用。一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家由于在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中曾飽受環(huán)境問題的困擾,率先嘗試將稅收用之于環(huán)境保護(hù),并收到了較好的效果。鑒于發(fā)達(dá)國家在經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程中已經(jīng)取得的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn),世界銀行的有關(guān)專家建議發(fā)展中國家“針對環(huán)境的破壞征收環(huán)境稅”。實(shí)際上,許多發(fā)展中國家已經(jīng)開始將保護(hù)環(huán)境作為其稅制改革的一個(gè)重要政策目標(biāo)。一個(gè)以糾正市場失效、護(hù)環(huán)境為政策目標(biāo)的新的稅收類別----境稅收正在悄然興起。

由于國情和稅收政策的差異,各國環(huán)境收制度的具體內(nèi)容不盡相同,但其基本內(nèi)通常都由兩個(gè)部分所構(gòu)成:一是以保護(hù)環(huán)為目的,針對污染、破壞環(huán)境的特定行為課征專門性稅種,一般稱之為環(huán)境保護(hù),它是環(huán)境稅收制度的主要內(nèi)容。如荷蘭的燃料使用稅、廢物處理稅和地表水污染;德國的礦物油稅和汽車稅;奧地利的標(biāo)油消費(fèi)稅;部分經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織成員國課征的二氧化碳稅以及噪音稅等等。二是其他一般性稅種中為保護(hù)環(huán)境而采取的種稅收調(diào)節(jié)措施?包括為激勵(lì)納稅人治理污染飛保護(hù)環(huán)境所采取的各種稅收優(yōu)惠措施和對污染、破壞環(huán)境的行為所采取的某些加其稅收負(fù)擔(dān)的措施。在環(huán)境稅收制度中,后者通常是作為輔內(nèi)容而存在,配合種專門性環(huán)境保護(hù)稅發(fā)揮作用的。

(二)環(huán)境稅收的社會(huì)經(jīng)濟(jì)意義環(huán)境稅收的產(chǎn)生拓寬了稅收的調(diào)節(jié)領(lǐng),不僅在保護(hù)人類生存環(huán)境方面發(fā)揮了重作用,而且充分體現(xiàn)了稅收的“公平”和效原則,具有重要的社會(huì)經(jīng)濟(jì)意義。

1.保護(hù)人類生存環(huán)境,促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)可續(xù)發(fā)展。

自從“可持續(xù)發(fā)展,''''的概念在本世紀(jì)80代被明確提出以來,至今已發(fā)展成為比較整的理論體系,并被國際社會(huì)普遍接受?？沙掷m(xù)發(fā)展理論的指導(dǎo)下,聯(lián)合國于1992召開了環(huán)境與發(fā)展大會(huì),通過了《21世紀(jì)程》等重要文件,確定了全球性可持續(xù)發(fā)戰(zhàn)略目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)途徑。很多國家也相繼定出本國的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。由于環(huán)境的染和不斷惡化已成為制約社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持發(fā)展的重要因素,因而,保護(hù)環(huán)境就成為持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的一項(xiàng)重要內(nèi)容。

然而,在市場經(jīng)濟(jì)體制下,環(huán)境保護(hù)問是無法靠市場本身來解決的。因?yàn)槭袌霾⑷嗜f能的,對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展所帶來的諸如環(huán)境保護(hù)等“外部性”問題,它是無能為力的。其原因在于,在市場經(jīng)濟(jì)條件下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體完全根據(jù)自身經(jīng)濟(jì)利益最大化的目標(biāo)決定自己的經(jīng)濟(jì)行為,他們往往既不從全局考慮宏觀經(jīng)濟(jì)效益,也不會(huì)自覺地考慮生態(tài)效率和環(huán)境保護(hù)問題。因而，那些高消耗飛高污染、內(nèi)部成本較低而外部成本較高的企業(yè)或產(chǎn)品會(huì)在高額利潤的刺激下盲目發(fā)展,從而造成資源的浪費(fèi)、環(huán)境的污染和破壞,降低宏觀經(jīng)濟(jì)效益和生態(tài)效率。對此,市場本身是無法進(jìn)行自我矯正的。為了彌補(bǔ)市場的缺陷,政府必須采取各種手段對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行必要的干預(yù)。除通過法律和行政等手段來規(guī)范經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體的行為之外,還應(yīng)采用稅收等經(jīng)濟(jì)手段進(jìn)行宏觀調(diào)控。稅收作為政府籌集財(cái)政資金的工具和對社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)行宏觀調(diào)控的經(jīng)濟(jì)杠桿,在環(huán)境保護(hù)方面是大有可為的。首先,丁針對污染和破壞環(huán)境的行為課征環(huán)境保護(hù)稅無疑是保護(hù)環(huán)境的一柄“雙刃劍"。它一方面會(huì)加重那些污染、破壞環(huán)境的企業(yè)或產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān),通過經(jīng)濟(jì)利益的調(diào)節(jié)來矯正納稅人的行為,促使其減輕或停止對環(huán)境的污染和破壞;另一方面又可以將課征的稅款作為專項(xiàng)資金，用于支持環(huán)境保?な亂怠F浯?在其他有關(guān)稅種的制度設(shè)計(jì)中對有利于保護(hù)環(huán)境和治理污染的生產(chǎn)經(jīng)營行為或產(chǎn)品采取稅收優(yōu)惠措施,可以引導(dǎo)和激勵(lì)納稅人保護(hù)環(huán)境、治理污染?？梢?在市場經(jīng)濟(jì)條件下,環(huán)境稅收是政府用以保護(hù)環(huán)境飛實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的有力手段。

2.體現(xiàn)“公平”原則,促進(jìn)平等競爭。

公平競爭是市場經(jīng)濟(jì)的最基本法則。但是,如果不建立環(huán)境稅收制度,個(gè)別企業(yè)所造成的環(huán)境污染就需要用全體納稅人繳納的稅款進(jìn)行治理,而這些企業(yè)本身卻可以借此用較低的個(gè)別成本,達(dá)到較高的利潤水平。這實(shí)質(zhì)上是由他人出資來補(bǔ)償個(gè)別企業(yè)生產(chǎn)中形成的外部成本,顯然是不公平的。通過對污染、破壞環(huán)境的企業(yè)征收環(huán)境保護(hù)稅,并將稅款用于治理污染和保護(hù)環(huán)境,可以使這些企業(yè)所產(chǎn)生的外部成本內(nèi)在化,利潤水平合理化，同時(shí)會(huì)減輕那些合乎環(huán)境保護(hù)要求的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。從而可以更好地體現(xiàn)“公平”原則,有利于各類企業(yè)之間進(jìn)行平等競爭。由此可見,建立環(huán)境稅收制度完全合乎市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、發(fā)展的需要。環(huán)境稅收的產(chǎn)生,既是源于人類保護(hù)環(huán)境的直接需要,也是市場經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在要求。而且市場經(jīng)濟(jì)體制使經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體所擁有的獨(dú)立經(jīng)濟(jì)利益和獨(dú)立決策權(quán)利又是環(huán)境稅收能夠充分發(fā)揮作用的基礎(chǔ)條件。環(huán)境稅收首先誕生于高度發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)國家，恰好證明了這一點(diǎn)。

環(huán)境問題是入類在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中面臨的共同性問題。我國是一個(gè)發(fā)展中國家,隨著工業(yè)化進(jìn)程的不斷加快,環(huán)境問題也日漸嚴(yán)重,主要表現(xiàn)在三個(gè)?方面:一是由于過度地采伐森林和放牧,使植被資源遭受嚴(yán)重破壞,造成生態(tài)環(huán)境惡化,不僅直接危及農(nóng)、林、牧業(yè)的發(fā)展,而且使自然災(zāi)害更為頻繁地發(fā)生。二是由于我國的企業(yè)多以煤炭為主要燃料,加之一些高能耗、重污染型企業(yè)迅速發(fā)展,使工業(yè)污染物的排放量驟增礦嚴(yán)重地污染了大氣、土壤和水源。三是由于人口迅速增長、城市化進(jìn)程加快和消費(fèi)水平提高,使城市生活垃圾大量增加卻未能得到妥善處理,從而造成環(huán)境污染。而機(jī)動(dòng)車輛的增加則使空氣污染變得更加嚴(yán)重。從某種意義上說,一些在西方國家工業(yè)化進(jìn)程中曾經(jīng)出現(xiàn)過的環(huán)境問題正在我國重演。

環(huán)境的惡化不但直接影響著我國人民的生存質(zhì)量,而且制約著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況,借鑒國外的經(jīng)驗(yàn),加強(qiáng)環(huán)境稅收制度建設(shè),運(yùn)用稅收手段來保護(hù)我國的環(huán)境顯然是非常必要的。而社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的確立,又為環(huán)境稅收制度的存在提供了更充分的理由和客觀條件。

二、我國現(xiàn)行稅收制度申的環(huán)境保護(hù)結(jié)施

實(shí)際上,自改革開放以來,我國一直將保護(hù)環(huán)境作為一項(xiàng)基本國策,運(yùn)用稅收手段加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)也已經(jīng)有20余年的歷史了。早在70年代,我國的原工商稅和工商所得稅中就曾規(guī)定對工業(yè)企業(yè)以廢渣、廢液、廢氣等“三廢”和其他廢舊物資為主要原料生產(chǎn)產(chǎn)品所取得的銷售收入和利潤給予定期免稅照顧。此后,我國的稅收制度雖然歷經(jīng)多次改革、調(diào)整,但始終將保護(hù)環(huán)境作為稅制建設(shè)的一項(xiàng)重要內(nèi)容。稅收制度中有關(guān)環(huán)境保護(hù)的內(nèi)容不僅得以延續(xù),而且不斷豐富和發(fā)展。我國現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護(hù)措施主要包括:

1;消費(fèi)稅。

對環(huán)境造成污染的鞭炮、焰火、汽油、柴油及摩托車、小汽車等消費(fèi)品列入征收范圍,并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率。

2.增值稅。

對原材料中摻有不少于30%的煤石干石等廢渣的建材產(chǎn)品和利用廢液、廢渣生產(chǎn)的黃金、白銀在一定時(shí)期內(nèi)給予免稅優(yōu)惠。

3.內(nèi)資企業(yè)所得稅。

規(guī)定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè),可在5年內(nèi)減征或免征企業(yè)所得稅。

4、外商投資企業(yè)和夕卡國企業(yè)所

得稅。

規(guī)定外國企業(yè)提供節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面的專有技術(shù)所取得的轉(zhuǎn)讓費(fèi)收入,可減按10%的稅率征收預(yù)提所得稅,其中技術(shù)先進(jìn)、條件優(yōu)惠的,可給予免稅。

5.固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。

對符合國家環(huán)境保護(hù)政策,有利于保護(hù)環(huán)境、減輕或消除污染的水土保持工程、防護(hù)林工程、森林保護(hù)、高效低殘留農(nóng)藥、城市煤氣、集中供熱、污水處理廠、垃圾處理廠等投資項(xiàng)目規(guī)定了零稅率;而對一些污染嚴(yán)重、不符合環(huán)境保護(hù)要求的小冶金、小煉油以及部分化工項(xiàng)目規(guī)定按30%的高稅率征稅。

應(yīng)當(dāng)肯定,上述稅收措施采取“獎(jiǎng)限結(jié)合”的辦法,形成了鼓勵(lì)保護(hù)環(huán)境、限制污染的鮮明政策導(dǎo)向,與政府的其他有關(guān)措施相配合,在減輕或消除污染,加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)方面發(fā)揮了積極的作用。同時(shí)我們也應(yīng)該看到,我國目前尚未真正構(gòu)建起完善的環(huán)境稅收體系。面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況,相對于社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)和社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求,上述稅收措施所發(fā)揮的作用還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。首先,與國外相對完善的環(huán)境稅收制度相比,我國缺少針對污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的專門性稅種,即環(huán)境保護(hù)稅。而此類稅種在環(huán)境稅收制度中應(yīng)處于主體地位,它的缺位既限制了稅收對污染、破壞環(huán)境行為的調(diào)控力度,也難以形成專門用于環(huán)境保護(hù)的稅收收入來源,弱化了稅收的環(huán)境保護(hù)作用。其次,我國現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)稅收措施也需要進(jìn)一步完善。其存在的問題:一是現(xiàn)行稅制中為貫徹環(huán)境保護(hù)政策而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式比較單一,主要限于減稅和免稅,受益面比較窄,缺乏針對性和靈活性,而且顯得力度不足,影響了實(shí)施效果;二是消費(fèi)稅中的環(huán)境保護(hù)措施顯得比較粗糙,仍有進(jìn)一步改進(jìn)、細(xì)化的必要。

三、完善我國環(huán)境稅收制度的基本設(shè)想

針對我國的環(huán)境狀況和現(xiàn)行稅制中有關(guān)環(huán)境保護(hù)稅收措施存在的不足,借鑒國外的經(jīng)驗(yàn),建立和完善我國環(huán)境稅收制度的基本思路應(yīng)當(dāng)是:在進(jìn)一步完善現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)稅收措施的基礎(chǔ)上,盡快研究開征環(huán)境保護(hù)稅,使其作為環(huán)境稅收制度的主體稅種,構(gòu)建起一套科學(xué)、完整的環(huán)境稅收制度體系。

(一)改革和完善現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)稅收措施的思路

我國現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)稅收措施是在長期的稅收實(shí)踐中形成的,實(shí)踐證明也是行之有效的。這些稅收措施,奠定了我國環(huán)境稅收制度的基礎(chǔ)。今后的環(huán)境稅收制度建設(shè),應(yīng)將改進(jìn)和完善環(huán)境保護(hù)稅收措施作為一項(xiàng)重要內(nèi)容。

1.完善稅收優(yōu)惠措施。

除繼續(xù)保留原有的減稅免稅和零稅率等稅收優(yōu)惠形式外,還應(yīng)針對不同優(yōu)惠對象的具體情況,分別采取多種稅收優(yōu)惠形式。主要包括:

(1)在增值稅制度中增加對企業(yè)購置的用于消煙、除塵、污水處理等方面的環(huán)境保護(hù)設(shè)備允許抵扣進(jìn)項(xiàng)增值稅額的優(yōu)惠規(guī)定。

(2)在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅制度中增加對企業(yè)和個(gè)體經(jīng)營者為治理污染而調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、改革工藝、改進(jìn)生產(chǎn)設(shè)備發(fā)生的投資給予稅收抵兔的規(guī)定。

(3)在企業(yè)所得稅制度中增加對實(shí)行企業(yè)化管理的污水處理廠、垃圾處理廠(場)實(shí)行加速折舊的規(guī)定。

這樣,可以增強(qiáng)稅收優(yōu)惠手段的針對性和多樣性,便于靈活運(yùn)用各種不同稅收優(yōu)惠形式激勵(lì)企業(yè)采取措施保護(hù)環(huán)境、治理污染。提高稅收優(yōu)惠措施的實(shí)施效果。

2.改革消費(fèi)稅制度。

為了增強(qiáng)消費(fèi)稅的環(huán)境保護(hù)效應(yīng),應(yīng)對課征制度做如下改進(jìn):

(1)適當(dāng)提高含鉛汽油的稅率,以抑制含汽油的消費(fèi)使用,推動(dòng)汽車燃油無鉛化的程。

(2)在繼續(xù)實(shí)行對不同排氣量的小汽車用差別稅率的基礎(chǔ)上,應(yīng)對排氣量相同的、汽車視其是否安裝尾氣凈化裝置而實(shí)行區(qū)帆才待,并應(yīng)明確規(guī)定對使用戶“綠色”燃料的、汽車免征消費(fèi)稅,以促使消費(fèi)者和制造商做出有利于降低污染的選擇。

(二)開征環(huán)境保護(hù)稅的基本設(shè)想

作為運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段保護(hù)環(huán)境的一項(xiàng)措施,我國從1982年開始對工業(yè)企業(yè)超標(biāo)排放的廢水、廢氣和廢渣征收排污費(fèi)。這一舉措對于遏制環(huán)境污染確實(shí)起到丁一定的作用。但由于其征收范圍較窄,征收標(biāo)準(zhǔn)偏低,調(diào)控力度較弱,加之征收乏力,拖欠飛拒繳現(xiàn)象嚴(yán)重,征收效果不夠理想。有鑒于此,我國開征環(huán)境保護(hù)稅,應(yīng)采取“費(fèi)改稅”的方式。在總結(jié)排污費(fèi)征收經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,按照環(huán)境保護(hù)稅的模式對其進(jìn)行改革。適度擴(kuò)大其征收范圍,提高征收標(biāo)準(zhǔn),并納入稅收制度體系，以便拓寬其調(diào)節(jié)領(lǐng)域,增強(qiáng)調(diào)節(jié)力度,增加課征的“剛性”,取得更佳的征收效果。

1.環(huán)境保護(hù)稅的課征對象。

按照國際通行的做法,環(huán)境保護(hù)稅的課征對象應(yīng)是直接污染環(huán)境的行為和在消費(fèi)過程中會(huì)造成環(huán)境污染的產(chǎn)品。從稅收的公平性考慮,環(huán)境保護(hù)稅的征收范圍應(yīng)具有普遍性,即凡屬此類行為和產(chǎn)品均應(yīng)納入課征范圍。但考慮到我國目前缺乏這一稅種的制度設(shè)計(jì)和征收管理經(jīng)驗(yàn),在開征此稅的初期,課征范圍不宜太寬。應(yīng)采取循序漸進(jìn)的辦法,先從重點(diǎn)污染源和易于征管的課征對象人手,待取得經(jīng)驗(yàn)、條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍。目前,應(yīng)列入環(huán)境保護(hù)稅征收范圍的首先是排放各種廢氣、廢水和固體廢物(包括工業(yè)生產(chǎn)中產(chǎn)生的廢渣及各類污染環(huán)境的工業(yè)垃圾)的行為。因?yàn)?此類行為對我國環(huán)境的污染最為嚴(yán)重,僅工業(yè)廢物排放就構(gòu)成我國污染源的70%。而且,對此類行為課稅,我國既有征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)作為基礎(chǔ),也有大量的國外經(jīng)驗(yàn)可供借鑒。其次應(yīng)把那些用難以降解和再回收利用的材料制造、在使用中會(huì)對環(huán)境造成嚴(yán)重污染的答種包裝物品納入征收范圍。此類物品對環(huán)境污染比較嚴(yán)重,且不易消除,而對其課稅在操作上又比較簡便。

2.環(huán)境保護(hù)稅的納稅人。

根據(jù)國際通行的“污染者付費(fèi)”的原則,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)對污染環(huán)境者課征。但是,在稅收實(shí)踐中,為了易于控制稅源和便利征收管理,對環(huán)境保護(hù)稅的納稅人可做出不同的選擇,通過稅負(fù)的“轉(zhuǎn)嫁”,借助于價(jià)格機(jī)制,達(dá)到課征目的。我國環(huán)境保護(hù)稅的納稅人應(yīng)暫定為從事應(yīng)稅排污行為和生產(chǎn)應(yīng)稅包裝物的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體經(jīng)營者。對行政事業(yè)單位和居民分人暫不征收。

3.環(huán)保稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率。

(1)對應(yīng)稅排污行為,應(yīng)以污染物的實(shí)際排放量為計(jì)稅依據(jù),采用定額稅率,實(shí)行從量定額課征。對實(shí)際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力及實(shí)際產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測算排放量,作為計(jì)稅依據(jù)。為鼓勵(lì)納稅人積極治理污染,應(yīng)制定出各種廢水、廢氣和固體廢物的排放質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)小對未超過標(biāo)準(zhǔn)的,允許免稅排放。對超過標(biāo)準(zhǔn)的,則應(yīng)根據(jù)其不同類別設(shè)置稅目,視其對環(huán)境的污染程度，確定高低不同的稅率。對同一類污染物,也有必要根據(jù)其有害成分的不同含量,確定差別稅率。

(2)對應(yīng)稅包裝物~可根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷售收入按比例稅率課征,也可以按銷售數(shù)量采用定額稅率課征。

環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平,直接決定其征收效果,在設(shè)計(jì)稅率時(shí)必須認(rèn)真研究測算。環(huán)境保護(hù)稅的課征目的主要在于借助稅收杠桿遏制污染、破壞環(huán)境的行為,并為環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集資金。因此,從宏觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)應(yīng)以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費(fèi)用即補(bǔ)償其外部成本為最低限量。從微觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的稅收負(fù)擔(dān)量的確定,就污染物排放行為而言

,應(yīng)高于企業(yè)為:清理污染采取技術(shù)措施的預(yù)期邊際成本s就應(yīng)稅包裝物的生產(chǎn)而言,應(yīng)高于其與“綠色包裝物”之間的成本差額。我國征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)及國矯課征環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)踐都已經(jīng)證明,如果環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平這不到這一水準(zhǔn),則難以取得令人滿意的征收效果。因此,筆者建議,環(huán)境保護(hù)稅稅率的設(shè)計(jì),特別是稅負(fù)水平的確定,應(yīng)在稅務(wù)、環(huán)保等有關(guān)部門深入調(diào)查研究、精心測算、密切協(xié)作的基礎(chǔ)上加以確竅?？偟脑瓌t是稅率不能太低,就“三廢”的排放行為;而言,應(yīng)高于現(xiàn)行排污費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但在環(huán)境保護(hù)稅的開征初期,為易于推行,其稅目劃分不宜過細(xì),稅率結(jié)構(gòu)不宜太復(fù)雜。

4.環(huán)境保護(hù)稅的征收管理及相關(guān)問題。

(1)環(huán)境保護(hù)稅是一千種專閃性目的稅,其稅收收入應(yīng)當(dāng)作為專用基金,嚴(yán)格實(shí)行?？顚Ｓ弥贫?全部用于環(huán)境保護(hù)方面的開支。

(2)根據(jù)目前我國各級政府之間的事權(quán)劃分情況,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)作為地方稅,由地方稅務(wù)局系統(tǒng)負(fù)責(zé)征收管理,并按照屬地原則劃分稅收管轄權(quán)。

(3)由于環(huán)境保護(hù)稅的制度設(shè)計(jì)及征收管理涉及諸多環(huán)保科技問題,因而,在該稅種的立法乃至征收管理過程中,稅務(wù)部門應(yīng)加強(qiáng)與環(huán)境保護(hù)部門的聯(lián)系與協(xié)作。(4)為避免納稅人和公眾的誤解,應(yīng)在環(huán)境保護(hù)稅稅法中申明,對污染、破壞環(huán)境的行為,不以是否履行納稅義務(wù)作為判定其合法?性的標(biāo)準(zhǔn)。對某些嚴(yán)重污染、破壞環(huán)境的違法行為,目且使繳納了環(huán)境保護(hù)稅,政府和司法部門仍可依照法律或行政法規(guī)進(jìn)行處理。

2.環(huán)境保護(hù)稅的納稅人。

根據(jù)國際通行的“污染者付費(fèi)”的原則,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)對污染環(huán)境者課征。但是,在稅收實(shí)踐中,為了易于控制稅源和便利征收管理,對環(huán)境保護(hù)稅的納稅人可做出不同的選擇,通過稅負(fù)的“轉(zhuǎn)嫁”,借助于價(jià)格機(jī)制,達(dá)到課征目的。我國環(huán)境保護(hù)稅的納稅人應(yīng)暫定為從事應(yīng)稅排污行為和生產(chǎn)應(yīng)稅包裝物的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體經(jīng)營者。對行政事業(yè)單位和居民分人暫不征收。

3.環(huán)保稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率。

(1)對應(yīng)稅排污行為,應(yīng)以污染物的實(shí)際排放量為計(jì)稅依據(jù),采用定額稅率,實(shí)行從量定額課征。對實(shí)際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力及實(shí)際產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測算排放量,作為計(jì)稅依據(jù)。為鼓勵(lì)納稅人積極治理污染,應(yīng)制定出各種廢水、廢氣和固體廢物的排放質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)小對未超過標(biāo)準(zhǔn)的,允許免稅排放。對超過標(biāo)準(zhǔn)的,則應(yīng)根據(jù)其不同類別設(shè)置稅目,視其對環(huán)境的污染程度，確定高低不同的稅率。對同一類污染物,也有必要根據(jù)其有害成分的不同含量,確定差別稅率。

(2)對應(yīng)稅包裝物~可根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷售收入按比例稅率課征,也可以按銷售數(shù)量采用定額稅率課征。

環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平,直接決定其征收效果,在設(shè)計(jì)稅率時(shí)必須認(rèn)真研究測算。環(huán)境保護(hù)稅的課征目的主要在于借助稅收杠桿遏制污染、破壞環(huán)境的行為,并為環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集資金。因此,從宏觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)應(yīng)以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費(fèi)用即補(bǔ)償其外部成本為最低限量。從微觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的稅收負(fù)擔(dān)量的確定,就污染物排放行為而言,應(yīng)高于企業(yè)為:清理污染采取技術(shù)措施的預(yù)期邊際成本s就應(yīng)稅包裝物的生產(chǎn)而言,應(yīng)高于其與“綠色包裝物”之間的成本差額。我國征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)及國矯課征環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)踐都已經(jīng)證明,如果環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平這不到這一水準(zhǔn),則難以取得令人滿意的征收效果。因此,筆者建議,環(huán)境保護(hù)稅稅率的設(shè)計(jì),特別是稅負(fù)水平的確定,應(yīng)在稅務(wù)、環(huán)保等有關(guān)部門深入調(diào)查研究、精心測算、密切協(xié)作的基礎(chǔ)上加以確竅?？偟脑瓌t是稅率不能太低,就“三廢”的排放行為;而言,應(yīng)高于現(xiàn)行排污費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但在環(huán)境保護(hù)稅的開征初期,為易于推行,其稅目劃分不宜過細(xì),稅率結(jié)構(gòu)不宜太復(fù)雜。

4.環(huán)境保護(hù)稅的征收管理及相關(guān)問題。

篇（3）

隨著可持續(xù)發(fā)展理論得到國際社會(huì)日益廣泛的認(rèn)同,環(huán)境保護(hù)問題備受各國政府的重視。稅收作為政府用以調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的一種重要工具和手段,在保護(hù)環(huán)境方面發(fā)揮著越來越重要的作用。一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家由于在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中曾飽受環(huán)境問題的困擾,率先嘗試將稅收用之于環(huán)境保護(hù),并收到了較好的效果。鑒于發(fā)達(dá)國家在經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程中已經(jīng)取得的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn),世界銀行的有關(guān)專家建議發(fā)展中國家“針對環(huán)境的破壞征收環(huán)境稅”。實(shí)際上,許多發(fā)展中國家已經(jīng)開始將保護(hù)環(huán)境作為其稅制改革的一個(gè)重要政策目標(biāo)。一個(gè)以糾正市場失效、護(hù)環(huán)境為政策目標(biāo)的新的稅收類別----境稅收正在悄然興起。

由于國情和稅收政策的差異,各國環(huán)境收制度的具體內(nèi)容不盡相同,但其基本內(nèi)通常都由兩個(gè)部分所構(gòu)成:一是以保護(hù)環(huán)為目的,針對污染、破壞環(huán)境的特定行為課征專門性稅種,一般稱之為環(huán)境保護(hù),它是環(huán)境稅收制度的主要內(nèi)容。如荷蘭的燃料使用稅、廢物處理稅和地表水污染;德國的礦物油稅和汽車稅;奧地利的標(biāo)油消費(fèi)稅;部分經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織成員國課征的二氧化碳稅以及噪音稅等等。二是其他一般性稅種中為保護(hù)環(huán)境而采取的種稅收調(diào)節(jié)措施?包括為激勵(lì)納稅人治理污染飛保護(hù)環(huán)境所采取的各種稅收優(yōu)惠措施和對污染、破壞環(huán)境的行為所采取的某些加其稅收負(fù)擔(dān)的措施。在環(huán)境稅收制度中,后者通常是作為輔內(nèi)容而存在,配合種專門性環(huán)境保護(hù)稅發(fā)揮作用的。

(二)環(huán)境稅收的社會(huì)經(jīng)濟(jì)意義環(huán)境稅收的產(chǎn)生拓寬了稅收的調(diào)節(jié)領(lǐng),不僅在保護(hù)人類生存環(huán)境方面發(fā)揮了重作用,而且充分體現(xiàn)了稅收的“公平”和效原則,具有重要的社會(huì)經(jīng)濟(jì)意義。

1.保護(hù)人類生存環(huán)境,促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)可續(xù)發(fā)展。

自從“可持續(xù)發(fā)展,''''的概念在本世紀(jì)80代被明確提出以來,至今已發(fā)展成為比較整的理論體系,并被國際社會(huì)普遍接受?？沙掷m(xù)發(fā)展理論的指導(dǎo)下,聯(lián)合國于1992召開了環(huán)境與發(fā)展大會(huì),通過了《21世紀(jì)程》等重要文件,確定了全球性可持續(xù)發(fā)戰(zhàn)略目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)途徑。很多國家也相繼定出本國的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。由于環(huán)境的染和不斷惡化已成為制約社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持發(fā)展的重要因素,因而,保護(hù)環(huán)境就成為持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的一項(xiàng)重要內(nèi)容。

然而,在市場經(jīng)濟(jì)體制下,環(huán)境保護(hù)問是無法靠市場本身來解決的。因?yàn)槭袌霾⑷嗜f能的,對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展所帶來的諸如環(huán)境保護(hù)等“外部性”問題,它是無能為力的。其原因在于,在市場經(jīng)濟(jì)條件下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體完全根據(jù)自身經(jīng)濟(jì)利益最大化的目標(biāo)決定自己的經(jīng)濟(jì)行為,他們往往既不從全局考慮宏觀經(jīng)濟(jì)效益,也不會(huì)自覺地考慮生態(tài)效率和環(huán)境保護(hù)問題。因而，那些高消耗飛高污染、內(nèi)部成本較低而外部成本較高的企業(yè)或產(chǎn)品會(huì)在高額利潤的刺激下盲目發(fā)展,從而造成資源的浪費(fèi)、環(huán)境的污染和破壞,降低宏觀經(jīng)濟(jì)效益和生態(tài)效率。對此,市場本身是無法進(jìn)行自我矯正的。為了彌補(bǔ)市場的缺陷,政府必須采取各種手段對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行必要的干預(yù)。除通過法律和行政等手段來規(guī)范經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體的行為之外,還應(yīng)采用稅收等經(jīng)濟(jì)手段進(jìn)行宏觀調(diào)控。稅收作為政府籌集財(cái)政資金的工具和對社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)行宏觀調(diào)控的經(jīng)濟(jì)杠桿,在環(huán)境保護(hù)方面是大有可為的。首先,丁針對污染和破壞環(huán)境的行為課征環(huán)境保護(hù)稅無疑是保護(hù)環(huán)境的一柄“雙刃劍"。它一方面會(huì)加重那些污染、破壞環(huán)境的企業(yè)或產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān),通過經(jīng)濟(jì)利益的調(diào)節(jié)來矯正納稅人的行為,促使其減輕或停止對環(huán)境的污染和破壞;另一方面又可以將課征的稅款作為專項(xiàng)資金，用于支持環(huán)境保?な亂怠F浯?在其他有關(guān)稅種的制度設(shè)計(jì)中對有利于保護(hù)環(huán)境和治理污染的生產(chǎn)經(jīng)營行為或產(chǎn)品采取稅收優(yōu)惠措施,可以引導(dǎo)和激勵(lì)納稅人保護(hù)環(huán)境、治理污染。可見,在市場經(jīng)濟(jì)條件下,環(huán)境稅收是政府用以保護(hù)環(huán)境飛實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的有力手段。

2.體現(xiàn)“公平”原則,促進(jìn)平等競爭。

公平競爭是市場經(jīng)濟(jì)的最基本法則。但是,如果不建立環(huán)境稅收制度,個(gè)別企業(yè)所造成的環(huán)境污染就需要用全體納稅人繳納的稅款進(jìn)行治理,而這些企業(yè)本身卻可以借此用較低的個(gè)別成本,達(dá)到較高的利潤水平。這實(shí)質(zhì)上是由他人出資來補(bǔ)償個(gè)別企業(yè)生產(chǎn)中形成的外部成本,顯然是不公平的。通過對污染、破壞環(huán)境的企業(yè)征收環(huán)境保護(hù)稅,并將稅款用于治理污染和保護(hù)環(huán)境,可以使這些企業(yè)所產(chǎn)生的外部成本內(nèi)在化,利潤水平合理化，同時(shí)會(huì)減輕那些合乎環(huán)境保護(hù)要求的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。從而可以更好地體現(xiàn)“公平”原則,有利于各類企業(yè)之間進(jìn)行平等競爭。由此可見,建立環(huán)境稅收制度完全合乎市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、發(fā)展的需要。環(huán)境稅收的產(chǎn)生,既是源于人類保護(hù)環(huán)境的直接需要,也是市場經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在要求。而且市場經(jīng)濟(jì)體制使經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體所擁有的獨(dú)立經(jīng)濟(jì)利益和獨(dú)立決策權(quán)利又是環(huán)境稅收能夠充分發(fā)揮作用的基礎(chǔ)條件。環(huán)境稅收首先誕生于高度發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)國家，恰好證明了這一點(diǎn)。

環(huán)境問題是入類在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中面臨的共同性問題。我國是一個(gè)發(fā)展中國家,隨著工業(yè)化進(jìn)程的不斷加快,環(huán)境問題也日漸嚴(yán)重,主要表現(xiàn)在三個(gè)?方面:一是由于過度地采伐森林和放牧,使植被資源遭受嚴(yán)重破壞,造成生態(tài)環(huán)境惡化,不僅直接危及農(nóng)、林、牧業(yè)的發(fā)展,而且使自然災(zāi)害更為頻繁地發(fā)生。二是由于我國的企業(yè)多以煤炭為主要燃料,加之一些高能耗、重污染型企業(yè)迅速發(fā)展,使工業(yè)污染物的排放量驟增礦嚴(yán)重地污染了大氣、土壤和水源。三是由于人口迅速增長、城市化進(jìn)程加快和消費(fèi)水平提高,使城市生活垃圾大量增加卻未能得到妥善處理,從而造成環(huán)境污染。而機(jī)動(dòng)車輛的增加則使空氣污染變得更加嚴(yán)重。從某種意義上說,一些在西方國家工業(yè)化進(jìn)程中曾經(jīng)出現(xiàn)過的環(huán)境問題正在我國重演。

環(huán)境的惡化不但直接影響著我國人民的生存質(zhì)量,而且制約著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況,借鑒國外的經(jīng)驗(yàn),加強(qiáng)環(huán)境稅收制度建設(shè),運(yùn)用稅收手段來保護(hù)我國的環(huán)境顯然是非常必要的。而社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的確立,又為環(huán)境稅收制度的存在提供了更充分的理由和客觀條件。

二、我國現(xiàn)行稅收制度申的環(huán)境保護(hù)結(jié)施

實(shí)際上,自改革開放以來,我國一直將保護(hù)環(huán)境作為一項(xiàng)基本國策,運(yùn)用稅收手段加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)也已經(jīng)有20余年的歷史了。早在70年代,我國的原工商稅和工商所得稅中就曾規(guī)定對工業(yè)企業(yè)以廢渣、廢液、廢氣等“三廢”和其他廢舊物資為主要原料生產(chǎn)產(chǎn)品所取得的銷售收入和利潤給予定期免稅照顧。此后,我國的稅收制度雖然歷經(jīng)多次改革、調(diào)整,但始終將保護(hù)環(huán)境作為稅制建設(shè)的一項(xiàng)重要內(nèi)容。稅收制度中有關(guān)環(huán)境保護(hù)的內(nèi)容不僅得以延續(xù),而且不斷豐富和發(fā)展。我國現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護(hù)措施主要包括:

1;消費(fèi)稅。

對環(huán)境造成污染的鞭炮、焰火、汽油、柴油及摩托車、小汽車等消費(fèi)品列入征收范圍,并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率。

2.增值稅。

對原材料中摻有不少于30%的煤石干石等廢渣的建材產(chǎn)品和利用廢液、廢渣生產(chǎn)的黃金、白銀在一定時(shí)期內(nèi)給予免稅優(yōu)惠。

3.內(nèi)資企業(yè)所得稅。

規(guī)定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè),可在5年內(nèi)減征或免征企業(yè)所得稅。

4、外商投資企業(yè)和夕卡國企業(yè)所得稅。

規(guī)定外國企業(yè)提供節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面的專有技術(shù)所取得的轉(zhuǎn)讓費(fèi)收入,可減按10%的稅率征收預(yù)提所得稅,其中技術(shù)先進(jìn)、條件優(yōu)惠的,可給予免稅。

5.固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。

對符合國家環(huán)境保護(hù)政策,有利于保護(hù)環(huán)境、減輕或消除污染的水土保持工程、防護(hù)林工程、森林保護(hù)、高效低殘留農(nóng)藥、城市煤氣、集中供熱、污水處理廠、垃圾處理廠等投資項(xiàng)目規(guī)定了零稅率;而對一些污染嚴(yán)重、不符合環(huán)境保護(hù)要求的小冶金、小煉油以及部分化工項(xiàng)目規(guī)定按30%的高稅率征稅。

應(yīng)當(dāng)肯定,上述稅收措施采取“獎(jiǎng)限結(jié)合”的辦法,形成了鼓勵(lì)保護(hù)環(huán)境、限制污染的鮮明政策導(dǎo)向,與政府的其他有關(guān)措施相配合,在減輕或消除污染,加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)方面發(fā)揮了積極的作用。同時(shí)我們也應(yīng)該看到,我國目前尚未真正構(gòu)建起完善的環(huán)境稅收體系。面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況,相對于社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)和社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求,上述稅收措施所發(fā)揮的作用還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。首先,與國外相對完善的環(huán)境稅收制度相比,我國缺少針對污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的專門性稅種,即環(huán)境保護(hù)稅。而此類稅種在環(huán)境稅收制度中應(yīng)處于主體地位,它的缺位既限制了稅收對污染、破壞環(huán)境行為的調(diào)控力度,也難以形成專門用于環(huán)境保護(hù)的稅收收入來源,弱化了稅收的環(huán)境保護(hù)作用。其次,我國現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)稅收措施也需要進(jìn)一步完善。其存在的問題:一是現(xiàn)行稅制中為貫徹環(huán)境保護(hù)政策而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式比較單一,主要限于減稅和免稅,受益面比較窄,缺乏針對性和靈活性,而且顯得力度不足,影響了實(shí)施效果;二是消費(fèi)稅中的環(huán)境保護(hù)措施顯得比較粗糙,仍有進(jìn)一步改進(jìn)、細(xì)化的必要。

三、完善我國環(huán)境稅收制度的基本設(shè)想

針對我國的環(huán)境狀況和現(xiàn)行稅制中有關(guān)環(huán)境保護(hù)稅收措施存在的不足,借鑒國外的經(jīng)驗(yàn),建立和完善我國環(huán)境稅收制度的基本思路應(yīng)當(dāng)是:在進(jìn)一步完善現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)稅收措施的基礎(chǔ)上,盡快研究開征環(huán)境保護(hù)稅,使其作為環(huán)境稅收制度的主體稅種,構(gòu)建起一套科學(xué)、完整的環(huán)境稅收制度體系。

(一)改革和完善現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)稅收措施的思路

我國現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)稅收措施是在長期的稅收實(shí)踐中形成的,實(shí)踐證明也是行之有效的。這些稅收措施,奠定了我國環(huán)境稅收制度的基礎(chǔ)。今后的環(huán)境稅收制度建設(shè),應(yīng)將改進(jìn)和完善環(huán)境保護(hù)稅收措施作為一項(xiàng)重要內(nèi)容。

1.完善稅收優(yōu)惠措施。

除繼續(xù)保留原有的減稅免稅和零稅率等稅收優(yōu)惠形式外,還應(yīng)針對不同優(yōu)惠對象的具體情況,分別采取多種稅收優(yōu)惠形式。主要包括:

(1)在增值稅制度中增加對企業(yè)購置的用于消煙、除塵、污水處理等方面的環(huán)境保護(hù)設(shè)備允許抵扣進(jìn)項(xiàng)增值稅額的優(yōu)惠規(guī)定。

(2)在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅制度中增加對企業(yè)和個(gè)體經(jīng)營者為治理污染而調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、改革工藝、改進(jìn)生產(chǎn)設(shè)備發(fā)生的投資給予稅收抵兔的規(guī)定。

(3)在企業(yè)所得稅制度中增加對實(shí)行企業(yè)化管理的污水處理廠、垃圾處理廠(場)實(shí)行加速折舊的規(guī)定。

這樣,可以增強(qiáng)稅收優(yōu)惠手段的針對性和多樣性,便于靈活運(yùn)用各種不同稅收優(yōu)惠形式激勵(lì)企業(yè)采取措施保護(hù)環(huán)境、治理污染。提高稅收優(yōu)惠措施的實(shí)施效果。

2.改革消費(fèi)稅制度。

為了增強(qiáng)消費(fèi)稅的環(huán)境保護(hù)效應(yīng),應(yīng)對課征制度做如下改進(jìn):

(1)適當(dāng)提高含鉛汽油的稅率,以抑制含汽油的消費(fèi)使用,推動(dòng)汽車燃油無鉛化的程。

(2)在繼續(xù)實(shí)行對不同排氣量的小汽車用差別稅率的基礎(chǔ)上,應(yīng)對排氣量相同的、汽車視其是否安裝尾氣凈化裝置而實(shí)行區(qū)帆才待,并應(yīng)明確規(guī)定對使用戶“綠色”燃料的、汽車免征消費(fèi)稅,以促使消費(fèi)者和制造商做出有利于降低污染的選擇。

(二)開征環(huán)境保護(hù)稅的基本設(shè)想

作為運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段保護(hù)環(huán)境的一項(xiàng)措施,我國從1982年開始對工業(yè)企業(yè)超標(biāo)排放的廢水、廢氣和廢渣征收排污費(fèi)。這一舉措對于遏制環(huán)境污染確實(shí)起到丁一定的作用。但由于其征收范圍較窄,征收標(biāo)準(zhǔn)偏低,調(diào)控力度較弱,加之征收乏力,拖欠飛拒繳現(xiàn)象嚴(yán)重,征收效果不夠理想。有鑒于此,我國開征環(huán)境保護(hù)稅,應(yīng)采取“費(fèi)改稅”的方式。在總結(jié)排污費(fèi)征收經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,按照環(huán)境保護(hù)稅的模式對其進(jìn)行改革。適度擴(kuò)大其征收范圍,提高征收標(biāo)準(zhǔn),并納入稅收制度體系，以便拓寬其調(diào)節(jié)領(lǐng)域,增強(qiáng)調(diào)節(jié)力度,增加課征的“剛性”,取得更佳的征收效果。

1.環(huán)境保護(hù)稅的課征對象。

按照國際通行的做法,環(huán)境保護(hù)稅的課征對象應(yīng)是直接污染環(huán)境的行為和在消費(fèi)過程中會(huì)造成環(huán)境污染的產(chǎn)品。從稅收的公平性考慮,環(huán)境保護(hù)稅的征收范圍應(yīng)具有普遍性,即凡屬此類行為和產(chǎn)品均應(yīng)納入課征范圍。但考慮到我國目前缺乏這一稅種的制度設(shè)計(jì)和征收管理經(jīng)驗(yàn),在開征此稅的初期,課征范圍不宜太寬。應(yīng)采取循序漸進(jìn)的辦法,先從重點(diǎn)污染源和易于征管的課征對象人手,待取得經(jīng)驗(yàn)、條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍。目前,應(yīng)列入環(huán)境保護(hù)稅征收范圍的首先是排放各種廢氣、廢水和固體廢物(包括工業(yè)生產(chǎn)中產(chǎn)生的廢渣及各類污染環(huán)境的工業(yè)垃圾)的行為。因?yàn)?此類行為對我國環(huán)境的污染最為嚴(yán)重,僅工業(yè)廢物排放就構(gòu)成我國污染源的70%。而且,對此類行為課稅,我國既有征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)作為基礎(chǔ),也有大量的國外經(jīng)驗(yàn)可供借鑒。其次應(yīng)把那些用難以降解和再回收利用的材料制造、在使用中會(huì)對環(huán)境造成嚴(yán)重污染的答種包裝物品納入征收范圍。此類物品對環(huán)境污染比較嚴(yán)重,且不易消除,而對其課稅在操作上又比較簡便。

2.環(huán)境保護(hù)稅的納稅人。

根據(jù)國際通行的“污染者付費(fèi)”的原則,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)對污染環(huán)境者課征。但是,在稅收實(shí)踐中,為了易于控制稅源和便利征收管理,對環(huán)境保護(hù)稅的納稅人可做出不同的選擇,通過稅負(fù)的“轉(zhuǎn)嫁”,借助于價(jià)格機(jī)制,達(dá)到課征目的。我國環(huán)境保護(hù)稅的納稅人應(yīng)暫定為從事應(yīng)稅排污行為和生產(chǎn)應(yīng)稅包裝物的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體經(jīng)營者。對行政事業(yè)單位和居民分人暫不征收。

3.環(huán)保稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率。

(1)對應(yīng)稅排污行為,應(yīng)以污染物的實(shí)際排放量為計(jì)稅依據(jù),采用定額稅率,實(shí)行從量定額課征。對實(shí)際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力及實(shí)際產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測算排放量,作為計(jì)稅依據(jù)。為鼓勵(lì)納稅人積極治理污染,應(yīng)制定出各種廢水、廢氣和固體廢物的排放質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)小對未超過標(biāo)準(zhǔn)的,允許免稅排放。對超過標(biāo)準(zhǔn)的,則應(yīng)根據(jù)其不同類別設(shè)置稅目,視其對環(huán)境的污染程度，確定高低不同的稅率。對同一類污染物,也有必要根據(jù)其有害成分的不同含量,確定差別稅率。

(2)對應(yīng)稅包裝物~可根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷售收入按比例稅率課征,也可以按銷售數(shù)量采用定額稅率課征。

環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平,直接決定其征收效果,在設(shè)計(jì)稅率時(shí)必須認(rèn)真研究測算。環(huán)境保護(hù)稅的課征目的主要在于借助稅收杠桿遏制污染、破壞環(huán)境的行為,并為環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集資金。因此,從宏觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)應(yīng)以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費(fèi)用即補(bǔ)償其外部成本為最低限量。從微觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的稅收負(fù)擔(dān)量的確定,就污染物排放行為而言,應(yīng)高于企業(yè)為:清理污染采取技術(shù)措施的預(yù)期邊際成本s就應(yīng)稅包裝物的生產(chǎn)而言,應(yīng)高于其與“綠色包裝物”之間的成本差額。我國征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)及國矯課征環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)踐都已經(jīng)證明,如果環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平這不到這一水準(zhǔn),則難以取得令人滿意的征收效果。因此,筆者建議,環(huán)境保護(hù)稅稅率的設(shè)計(jì),特別是稅負(fù)水平的確定,應(yīng)在稅務(wù)、環(huán)保等有關(guān)部門深入調(diào)查研究、精心測算、密切協(xié)作的基礎(chǔ)上加以確竅?？偟脑瓌t是稅率不能太低,就“三廢”的排放行為;而言,應(yīng)高于現(xiàn)行排污費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但在環(huán)境保護(hù)稅的開征初期,為易于推行,其稅目劃分不宜過細(xì),稅率結(jié)構(gòu)不宜太復(fù)雜。

4.環(huán)境保護(hù)稅的征收管理及相關(guān)問題。

(1)環(huán)境保護(hù)稅是一千種專閃性目的稅,其稅收收入應(yīng)當(dāng)作為專用基金,嚴(yán)格實(shí)行?？顚Ｓ弥贫?全部用于環(huán)境保護(hù)方面的開支。

(2)根據(jù)目前我國各級政府之間的事權(quán)劃分情況,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)作為地方稅,由地方稅務(wù)局系統(tǒng)負(fù)責(zé)征收管理,并按照屬地原則劃分稅收管轄權(quán)。

(3)由于環(huán)境保護(hù)稅的制度設(shè)計(jì)及征收管理涉及諸多環(huán)?？萍紗栴},因而,在該稅種的立法乃至征收管理過程中,稅務(wù)部門應(yīng)加強(qiáng)與環(huán)境保護(hù)部門的聯(lián)系與協(xié)作。(4)為避免納稅人和公眾的誤解,應(yīng)在環(huán)境保護(hù)稅稅法中申明,對污染、破壞環(huán)境的行為,不以是否履行納稅義務(wù)作為判定其合法?性的標(biāo)準(zhǔn)。對某些嚴(yán)重污染、破壞環(huán)境的違法行為,目且使繳納了環(huán)境保護(hù)稅,政府和司法部門仍可依照法律或行政法規(guī)進(jìn)行處理。

2.環(huán)境保護(hù)稅的納稅人。

根據(jù)國際通行的“污染者付費(fèi)”的原則,環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)對污染環(huán)境者課征。但是,在稅收實(shí)踐中,為了易于控制稅源和便利征收管理,對環(huán)境保護(hù)稅的納稅人可做出不同的選擇,通過稅負(fù)的“轉(zhuǎn)嫁”,借助于價(jià)格機(jī)制,達(dá)到課征目的。我國環(huán)境保護(hù)稅的納稅人應(yīng)暫定為從事應(yīng)稅排污行為和生產(chǎn)應(yīng)稅包裝物的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體經(jīng)營者。對行政事業(yè)單位和居民分人暫不征收。

3.環(huán)保稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率。

(1)對應(yīng)稅排污行為,應(yīng)以污染物的實(shí)際排放量為計(jì)稅依據(jù),采用定額稅率,實(shí)行從量定額課征。對實(shí)際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力及實(shí)際產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測算排放量,作為計(jì)稅依據(jù)。為鼓勵(lì)納稅人積極治理污染,應(yīng)制定出各種廢水、廢氣和固體廢物的排放質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)小對未超過標(biāo)準(zhǔn)的,允許免稅排放。對超過標(biāo)準(zhǔn)的,則應(yīng)根據(jù)其不同類別設(shè)置稅目,視其對環(huán)境的污染程度，確定高低不同的稅率。對同一類污染物,也有必要根據(jù)其有害成分的不同含量,確定差別稅率。

(2)對應(yīng)稅包裝物~可根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷售收入按比例稅率課征,也可以按銷售數(shù)量采用定額稅率課征。

環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平,直接決定其征收效果,在設(shè)計(jì)稅率時(shí)必須認(rèn)真研究測算。環(huán)境保護(hù)稅的課征目的主要在于借助稅收杠桿遏制污染、破壞環(huán)境的行為,并為環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集資金。因此,從宏觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)應(yīng)以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費(fèi)用即補(bǔ)償其外部成本為最低限量。從微觀上講,環(huán)境保護(hù)稅的稅收負(fù)擔(dān)量的確定,就污染物排放行為而言,應(yīng)高于企業(yè)為:清理污染采取技術(shù)措施的預(yù)期邊際成本s就應(yīng)稅包裝物的生產(chǎn)而言,應(yīng)高于其與“綠色包裝物”之間的成本差額。我國征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)及國矯課征環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)踐都已經(jīng)證明,如果環(huán)境保護(hù)稅的負(fù)擔(dān)水平這不到這一水準(zhǔn),則難以取得令人滿意的征收效果。因此,筆者建議,環(huán)境保護(hù)稅稅率的設(shè)計(jì),特別是稅負(fù)水平的確定,應(yīng)在稅務(wù)、環(huán)保等有關(guān)部門深入調(diào)查研究、精心測算、密切協(xié)作的基礎(chǔ)上加以確竅。總的原則是稅率不能太低,就“三廢”的排放行為;而言,應(yīng)高于現(xiàn)行排污費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但在環(huán)境保護(hù)稅的開征初期,為易于推行,其稅目劃分不宜過細(xì),稅率結(jié)構(gòu)不宜太復(fù)雜。

4.環(huán)境保護(hù)稅的征收管理及相關(guān)問題。

篇（4）

從世界發(fā)達(dá)國家來看，其政府都無例外地利用證券市場為人們提供籌資和投資場所，充分利用有價(jià)證券融資特點(diǎn)，集中社會(huì)資金，優(yōu)化生產(chǎn)要素的合理配置，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)合理化。由于證券稅法具有強(qiáng)制性、固定性等特性，大多數(shù)國家都注重利用稅收手段對證券市場上的投資行為進(jìn)行調(diào)節(jié)，使證券市場朝著健康方向發(fā)展。稅收對證券業(yè)起著導(dǎo)向作用，因?yàn)槎愂臻_征與停征、稅收減免、稅率的升降對證券業(yè)風(fēng)險(xiǎn)性、投機(jī)性起著高與低、擴(kuò)張與抑制的影響，可以增強(qiáng)股民的風(fēng)險(xiǎn)意識和投資意識。

通過在一定范圍內(nèi)選擇不同的納稅方法等鼓勵(lì)性或限制性措施，可以達(dá)到促進(jìn)或抑制證券市場的目的。如果對公開上市公司股票的資本收益免稅或減稅，對公開上市證券投資的個(gè)人或企業(yè)所分得的股息、紅利實(shí)行低稅率，能起到鼓勵(lì)個(gè)人或法人購買證券的作用。從證券發(fā)行角度來看，還本付息是在稅前支付或在稅后支付，對證券供給會(huì)產(chǎn)生重大影響。如果還本付息是在稅前支付，就可將它計(jì)入成本，在籌資成本（與銀行貸款相比）相同情況下，企業(yè)就會(huì)大量發(fā)行股票和債券，增加證券供給。從證券轉(zhuǎn)讓角度來看，如果證券交易的稅負(fù)較重，投資者寧可長期持有，減少轉(zhuǎn)讓頻率，從而減少證券的供給。相反，證券的供給就會(huì)增加。

目前，我國證券市場稅收調(diào)節(jié)力度不夠，主要體現(xiàn)在：

（1）我國把有價(jià)證券作為一種法定權(quán)益證書列入印花稅的征稅對象，用征收印花稅來取代證券交易稅。1990年6月，深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)在股價(jià)暴漲時(shí)，為適度調(diào)節(jié)炒股收益采取了向賣方征收6‰的稅收。后來，參照香港的作法，借用我國印花稅法的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)稅目對股票交易雙方各征3‰的印花稅。1991年上海參照深圳經(jīng)驗(yàn)，對股票交易課征了3‰的印花稅。1992年國家稅務(wù)局和國家體改委聯(lián)合發(fā)文肯定了上述做法，從而建立了我國股票交易的稅收制度。

印花稅是以商業(yè)活動(dòng)和產(chǎn)權(quán)、特許權(quán)的轉(zhuǎn)移行為所立書據(jù)，以及使用、領(lǐng)受的憑證為征稅對象的一種稅?？梢姡』ǘ愂菓{證稅，用其代替證券交易環(huán)節(jié)的行為稅，顯然是不科學(xué)的；再有，我國利用印花稅代替證券交易稅，且對證券買賣雙方都征收3‰的稅，不利于國家利用稅率作為經(jīng)濟(jì)杠桿，抑制不法分子投機(jī)行為，規(guī)范證券機(jī)制順利運(yùn)行。因此，我國應(yīng)停征印花稅，采納國際通常做法，征收證券交易稅。

（2）1994年國家宣布股票轉(zhuǎn)讓所得暫不征收個(gè)人所得稅。我國現(xiàn)階段在對個(gè)人股民的股票交易不納稅的情況下，用印花稅來補(bǔ)充所得稅的空白。免收股票交易所得稅從宏觀上看，有鼓勵(lì)投資者參與股市的一面，但也存在著一定的負(fù)面影響。但是，我國現(xiàn)行證券稅制中對證券投資征收的稅種只有證券投資所得稅（主要是股息、紅利征稅）和印花稅，且互不交叉，彼此缺乏有機(jī)聯(lián)系，難以發(fā)揮調(diào)節(jié)資金流量和證券結(jié)構(gòu)的作用。

（3）我國現(xiàn)行證券投資所得稅法對企業(yè)所得僅規(guī)定了對企業(yè)債券所得利息征稅，對各種國債、金融債券及重點(diǎn)企業(yè)債券免征利息所得稅，并且允許企業(yè)將貸款利息列入成本，貸款與國家銀行或儲(chǔ)蓄于國家銀行所取得的利息一直是免稅的內(nèi)容。對從事國庫券交易所獲得的增益及國庫券交易行為也都沒有納入稅收政策中，使稅收在個(gè)人投資中缺乏有效的調(diào)節(jié)作用，對金融資產(chǎn)多樣化也同樣缺乏適當(dāng)?shù)囊龑?dǎo)。

（4）我國現(xiàn)行證券投資所得稅主要體現(xiàn)在對股息、紅利征稅上。根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》第五條規(guī)定：利息收入和股息收入征收33％的比例稅率?！秱€(gè)人所得稅法》第二條規(guī)定，利息、股息、紅利所得，適用20％的比例稅率，實(shí)行源泉課征；對股息、紅利的征稅沒有與企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅相銜接，出現(xiàn)重復(fù)征稅。實(shí)際上，股東得到的股息、紅利是企業(yè)稅后純利的分配，但按現(xiàn)行稅法規(guī)定，股東在取得這部分收入的同時(shí)，還應(yīng)再繳納所得稅，這顯然是有悖稅收公平原則的。

“他山之石，可以攻玉”，研究國際上證券稅制，我們發(fā)現(xiàn)各國一般通過征收證券交易稅，證券交易所得稅、證券投資所得稅這幾種手段來發(fā)揮稅收對證券市場的調(diào)節(jié)作用。試分述之并提出針對上述我國有關(guān)問題的建議。

二、證券交易稅

對證券交易行為征稅，各國有不同的看法。有的國家認(rèn)為既然是交易，就應(yīng)與一般商品流轉(zhuǎn)一樣課稅；有的國家則從鼓勵(lì)資本流動(dòng)的角度出發(fā)免予課稅。

世界大多數(shù)國家和地區(qū)，如日本、韓國、意大利、瑞士、西班牙、阿根廷、以及我國臺(tái)灣地區(qū)都征收證券交易稅。在日本，有價(jià)證券交易稅是由資本利得的形式轉(zhuǎn)化來的，原來的出售股份所得金額的5.5‰降至3‰，可轉(zhuǎn)移公司債券和附認(rèn)股權(quán)證的公司債券的轉(zhuǎn)讓稅收則從原來銷售金額的2.6‰降至1.6‰；在韓國，對股票出售者按銷售額的0.2％征收證券轉(zhuǎn)讓稅；我國臺(tái)灣從1987年開始開征了證券交易稅，稅率為6‰；新加坡、泰國等一些國家則對證券轉(zhuǎn)讓者征收印花稅；在英國，對證券購買者征收1％的交易稅；在德國，對交易雙方征收0.8％的交易稅；美國在證券市場形成初期，開征證券交易稅，目前業(yè)已停征。

可見，證券市場發(fā)育初期，各國為加強(qiáng)對證券市場的管理和引導(dǎo)，征收交易稅是很普遍的現(xiàn)象，而且很多國家的證券交易稅都存在過較長時(shí)間，如美國、英國等，只是近幾年才隨著形勢的發(fā)展變化而逐步取消。目前發(fā)達(dá)國家多采用證券交易稅名稱（或證券轉(zhuǎn)移稅、證券周轉(zhuǎn)稅），很少征收證券印花稅。而即使少數(shù)征收證券交易印花稅的國家和地區(qū)也不再征收證券交易稅，二者只居其一。

我國把有價(jià)證券作為一種法定權(quán)益證書列入印花稅的征稅對象，針對這種情形，有關(guān)專家建議改成“證券交易稅”。取消或替代征收印花稅，認(rèn)為有利于證券市場公平競爭和合理監(jiān)管。

筆者贊同這種觀點(diǎn)并認(rèn)為我國應(yīng)停征印花稅，開征證券交易稅.凡是上市交易的股票、企業(yè)債券、金融債券和國家債券，都應(yīng)征稅。各國開征證券交易稅都是以證券交易額為基稅，而稅率一般比較低，如日本從0.1％到3％，比利時(shí)股票5.5％，債券1.4％。我國證券交易稅的稅率采用復(fù)合稅率，即根據(jù)不同的交易對象規(guī)定不同的納稅比率，股票交易投機(jī)性大且收益也大，債券交易投機(jī)性小收益也較小，因而股票交易稅率要高于債券交易稅率，股票交易稅稅率可考慮定為2‰，債券稅率為1‰。納稅人既可以是經(jīng)批準(zhǔn)從事有價(jià)證券出售業(yè)務(wù)的證券公司、信托投資公司等也可以是在證券交易所、證券公司及信托投資公司從事有價(jià)證券出售業(yè)務(wù)的單位和個(gè)人。證券交易稅由賣方交納稅，而證券承銷商、證券經(jīng)紀(jì)人、受讓人負(fù)有代扣代交義務(wù)。

三、證券交易所得稅

個(gè)人所得稅因其收入的數(shù)量和在財(cái)政稅收政策中的意義被譽(yù)為“稅中之后”?，F(xiàn)代意義上的個(gè)人所得稅最早是1799年在英國產(chǎn)生的。從各國所得稅法的理論和實(shí)踐看，應(yīng)稅所得可界定為：法人和自然人在特定時(shí)間具有合法來源性質(zhì)的并以貨幣形式表現(xiàn)的純所得，從總體上可概括為經(jīng)營所得、財(cái)產(chǎn)所得、勞動(dòng)所得、投資所得、其他所得五類。財(cái)產(chǎn)所得又分為兩類：一類是不動(dòng)產(chǎn)所得和動(dòng)產(chǎn)所得，另一類是因財(cái)產(chǎn)包括各種動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓過程中所產(chǎn)生的溢余收益，這類所得通常稱為資本利得。當(dāng)股票轉(zhuǎn)讓時(shí)，轉(zhuǎn)讓值與持有值會(huì)發(fā)生差異，當(dāng)轉(zhuǎn)讓收入大于持有成本時(shí)，便產(chǎn)生收益；反之，出現(xiàn)損失。從稅收理論上講，對收益征稅屬于所得稅范疇。但它是否是一種盈利。如果征稅，是征收“普通所得稅”還是“資本利得稅”？目前除馬來西亞、新加坡、墨西哥、香港、南非外，大多數(shù)國家和地區(qū)都征收了證券交易所得稅或資本利得稅，但對其征稅的具體規(guī)定又各有千秋。

有的國家，如德國、奧地利在稅收結(jié)構(gòu)中沒有單列資本利得稅這一稅種，而是把它看作是普通所得的一部分直接課征所得稅。

有的國家在稅法中作了明確規(guī)定，轉(zhuǎn)讓證券增益屬于資本利得范疇，與普通所得稅一樣征收所得稅或資本利得稅，美國、英國、西班牙、比利時(shí)、日本、澳大利亞即如此。如美國規(guī)定將其與土地、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)一并列入資本利得課稅，并依其持有期間長短分為長期資本利得（1年以上）和短期資本利得，在稅率設(shè)計(jì)上，個(gè)人長期資本利得視同一般所得，稅率為28％，短期資本利得為38.5％。此外，如果長期與短期資本損失大于資本增益時(shí)，其損失可全部沖抵一般所得，但減除額不得超過3000美元。日本對自然人取得的這部分資本利得采取兩種繳稅方式，納稅人可任選一種：一是在取得銷售收入時(shí)按銷售價(jià)繳納1％的稅收；二是按正常程序在提交納稅申報(bào)時(shí)按凈資本利得繳納26％的所得稅，對居民公司分配的股息征收20％預(yù)提稅。法國對個(gè)人因出售股票而取得的資本利得中超過28.1萬法郎的部分征稅，稅率為16％，對公司則分短期（2年以內(nèi)）、長期分別征42％和15％的資本利得稅。

還有一些國家由于在政策上不傾向于把資本利得和經(jīng)營利潤等同起來，而對其采取了一些特殊的稅收征免規(guī)定。

國際經(jīng)驗(yàn)表明，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，個(gè)人所得稅的比重將逐步高。美國著名現(xiàn)代財(cái)政學(xué)家馬斯格雷夫在60年代曾對近40個(gè)國家的有關(guān)資料進(jìn)行分析，得出結(jié)論：間接稅占稅收收入的比重與人均國民生產(chǎn)總值呈負(fù)相關(guān)，而個(gè)人所得稅與人均國民生產(chǎn)總值呈正相關(guān)。即隨著一國經(jīng)濟(jì)的增長和人均國民生產(chǎn)總值的增長，間接稅在稅收收入中的比重將相應(yīng)下降，個(gè)人所得稅的稅收收入比重將相應(yīng)上升。從我國現(xiàn)實(shí)看，近幾年來，特別是1994年以來，我國個(gè)人所得稅都保持了很高的增幅（年均遞增50％以上），這充分說明我國個(gè)人所得稅稅源潛力巨大，我國目前已具備提高個(gè)人所得稅收入比重的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。與此同時(shí)，據(jù)財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所的一份課題報(bào)告顯示：我國目前個(gè)人所得稅的征收面尚不足總?cè)丝诘?％，個(gè)人所得稅的平均稅負(fù)亦不足1％，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于世界各國平均水平。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國個(gè)人的收入會(huì)朝多樣化、復(fù)雜化、多渠道的方式發(fā)展，可以將資本所得、超勞動(dòng)報(bào)酬所得、股票交易收入納入征收范圍，以拓寬稅基。

我國要不要征收證券交易所得稅，始終存在贊成和反對兩種意見。

贊成說認(rèn)為：（1）從稅法理論上講，居民和企業(yè)的這部分買賣價(jià)差收益應(yīng)作為個(gè)人收入征收個(gè)人或企業(yè)所得稅，凡是有收益就要征所得稅；（2）我國實(shí)行的是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)，共同富裕是社會(huì)主義的本質(zhì)要求，國家理所當(dāng)然地要利用稅收杠桿來緩解收入分配懸殊的矛盾，縮小市場機(jī)制可能帶來的兩極分化的消極作用。

反對說認(rèn)為：（1）在證券市場發(fā)育初期，由于資本利得稅在很大程度上增加了投資風(fēng)險(xiǎn)，降低了居民投資信心，因而不宜開征證券交易所得稅；（2）資本利得稅的征收，還必須充分考慮到具體操作中的可行性，若盲目開征，不僅增加課稅成本，而且還可能出現(xiàn)大量逃稅現(xiàn)象，最終導(dǎo)致稅收調(diào)節(jié)目標(biāo)的失敗。

我國目前沒有開征證券交易所得稅，修改后的《個(gè)人所得稅法》采取列舉的方式，將個(gè)人應(yīng)稅所得分為11項(xiàng)，有關(guān)利息、股息、紅利所得問題，新個(gè)人所得稅法在外延上大大擴(kuò)展了原個(gè)人所得稅法所定義的“存款、貸款及各種債券的利息收入及投資的股息、利息收入，它不僅包括因現(xiàn)金債權(quán)、股權(quán)而取得的利息、股息、紅利所得，而且還包括了個(gè)人因持有實(shí)物債權(quán)而取得的這類所得。為了適應(yīng)我國股份制和證券業(yè)的發(fā)展，新個(gè)人所得稅法增加了對”個(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、房屋、機(jī)器設(shè)備、車船等所得“的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的規(guī)定。這是一個(gè)進(jìn)步。

筆者認(rèn)為應(yīng)完善企業(yè)證券交易所得稅，試點(diǎn)征收個(gè)人股票交易所得稅。開征證券交易所得稅是順應(yīng)國際潮流，符合所得稅原理，有利于增加國家財(cái)政收入和國家宏觀調(diào)控證券市場的能力。課征證券交易所得稅對于公平收入分配，引導(dǎo)投資結(jié)構(gòu)合理化，防止大戶操縱證券市場均有積極功效。

現(xiàn)在我國試點(diǎn)開征對全社會(huì)來說，是十分必要的和十分合理的。非金融機(jī)構(gòu)和個(gè)人的證券（股票）行為一直免征營業(yè)稅，促進(jìn)股市造就出的百萬、千萬富翁，其股票交易收益如果對所得稅不征收，這種影響是負(fù)面的。從稅源的角度看，個(gè)人證券交易是一個(gè)巨大的、潛在的稅源。美國證券行業(yè)吸引的資金約占全國資金三分之一，銀行業(yè)占三分之二。如果將我國銀行業(yè)和證券業(yè)發(fā)展來比較，可以看出證券交易行業(yè)的發(fā)展加速度更快。我國證券業(yè)資產(chǎn)總額中的個(gè)人資產(chǎn)，高的時(shí)候可能達(dá)到7500億，少的時(shí)候也會(huì)在3800億元。銀行資產(chǎn)總額雖然更大，但總體經(jīng)營效益不好，信貸資產(chǎn)形成呆帳過多。相比之下，證券交易的收入是現(xiàn)貨交易，即時(shí)清潔，記錄完整，電腦處理業(yè)務(wù)的自動(dòng)化程度高，所得稅計(jì)算和操作比較容易。

征收股民個(gè)人股票交易所得稅的最大顧慮是影響市場的個(gè)人參與。個(gè)人股民的資金與銀行的個(gè)人儲(chǔ)蓄有直接聯(lián)系，個(gè)人儲(chǔ)蓄多，銀行貸款增多，反之，個(gè)人股民入市的多了，銀行儲(chǔ)蓄就要下降，銀行工商企業(yè)貸款就相應(yīng)減少。從國家金融市場總額來看，此消彼漲，此漲彼消，只是不同市場不同資金的轉(zhuǎn)換。另外股票轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅，目前還是集中在小部分人身上的一種所得稅，參與證券交易的“股民”不會(huì)超過1500萬人口，占我國總?cè)丝诓坏?.17%，對全國經(jīng)濟(jì)影響不大，不象銀行個(gè)人儲(chǔ)蓄那樣大眾化。

股票投資正日益成為個(gè)人證券投資的重要渠道，但是我國股市尚不規(guī)范，多數(shù)上市公司利用股市賺錢的動(dòng)機(jī)極為強(qiáng)烈。在投資回報(bào)方面，他們更熱衷于送紅股、股分拆細(xì)甚至配股，而不是實(shí)實(shí)在在地派發(fā)現(xiàn)金紅利。投資者對現(xiàn)金股利這一投資回報(bào)的期待已逐漸轉(zhuǎn)化成對新增股分走出填權(quán)效應(yīng)的期望，這樣投資者就可以通過拋出股票獲利?？梢哉f在我國，股息紅利與股票轉(zhuǎn)讓收益相比，在多數(shù)情況下是微不足道的。

從現(xiàn)階段看，我國試點(diǎn)征收個(gè)人股票交易所得稅的外部條件已經(jīng)基本具備：

一是隨著多年來大張旗鼓的稅法宣傳，稅收知識的廣泛普及，公司納稅意識已有很大提高，隨著利息所得稅的開征，公民對稅收的心理承受能力進(jìn)一步加強(qiáng)，不至于排斥和抗拒個(gè)人股票交易所得稅；二是經(jīng)過20年的個(gè)人所得稅征管實(shí)踐，我國已積累了豐富的個(gè)人所得稅征管經(jīng)驗(yàn)，稅收征管水平有了很大提高，正在穩(wěn)步推行的稅收計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)化管理，為個(gè)人股票交易所得稅的科學(xué)征管提供了基本的條件；三是從1999年10月1日對居民身份實(shí)行終身號碼不變制，以及2000年4月1日開始實(shí)施的存款實(shí)名制，是科學(xué)地掌握納稅人收入來源，防止稅收流失，提高征管效率的有效保障；四是我國法律制度和會(huì)計(jì)制度進(jìn)一步健全，并與國際慣例接軌，亦有利于個(gè)人股票交易所得稅這個(gè)國際化稅種的征收。

當(dāng)然，相對于西方發(fā)達(dá)國家而言，我國個(gè)人所得稅征管水平相對較低，征管手段還相對落后，但西方發(fā)達(dá)國家較為完善的個(gè)人所得稅也不是一蹴而就的，也經(jīng)歷了逐步發(fā)展和完善的過程。因此，我們在構(gòu)建證券交易所得稅時(shí)要立足于現(xiàn)有的條件，并在實(shí)踐中逐步加以完善。必須把握以下幾點(diǎn)：

第一、對證券交易或轉(zhuǎn)讓的增益所得也是一種廣義資本所得，對證券資本因買賣而發(fā)生的增值所得或資本利得，是由證券資本價(jià)格波動(dòng)的結(jié)果，是一種不能預(yù)期的利得，其出發(fā)點(diǎn)是投資，如果濫加征稅或稅負(fù)過重，將導(dǎo)致對原有資本的剝奪，所以，國際通常采用低稅率的資本利得稅，加之我國證券市場剛起步，急需國家扶持。因此，其稅率要從低，并規(guī)定一定數(shù)額的免征額，我們可以考慮把其稅率定為3％。為了促進(jìn)證券市場穩(wěn)定發(fā)展，在稅收政策上應(yīng)把長期投資和“短線操作”區(qū)分開來，對其分別適應(yīng)不同稅率，以達(dá)到鼓勵(lì)投資，制約投機(jī)行為的目的。

第二，由于證券資本的增值包含不可預(yù)期所得，包含通貨膨脹的因素，它是一種投資承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)成功的報(bào)酬，所以對這種資本增益應(yīng)給予較寬的優(yōu)惠，規(guī)定適當(dāng)?shù)拿舛愵~或扣除額，可以參照我國目前開征特許權(quán)使用費(fèi)征稅的做法。對于買賣國家發(fā)行的公債所得可以按實(shí)際常規(guī)給予免稅待遇。對于中長期證券交易所得給予稅收優(yōu)惠，如對賣出持有兩年以上的證券所得可以減半或減少一定比例交納所得稅。應(yīng)規(guī)定凡是年從事證券交易收益在3萬元以下者免征。

第三，各國立法皆規(guī)定了納稅人在納稅后的一段時(shí)期內(nèi)，如證券交易出現(xiàn)虧損，可以申請一定的稅收抵免，返還部分稅金。我國證券市場正處于初級階段，采納這一國際慣例，對于證券市場健康發(fā)育具有積極作用。

四、完善證券投資所得稅

綜觀各國所得稅法，公司與自然人無不為獨(dú)立的納稅主體，這樣，在實(shí)踐中就出現(xiàn)了一個(gè)問題，即作為納稅人的公司其所得在依法征收公司所得稅后，稅后利潤中的一部分以股息形式分配給股東時(shí)，股東是否還要納稅。

對此，各國所得稅法實(shí)踐中曾經(jīng)有基于兩種不同理論。

一種是“法人實(shí)存說”，該理論認(rèn)為，法人是一個(gè)獨(dú)立于它的股東而實(shí)際存在的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。對法人的所得，向法人征稅，對股東的所得，向股東征稅，是兩個(gè)不同納稅人的事情，并不存在重復(fù)征稅的問題。日本在1950年以前，法國在1965年以前，就是持這種理論，它們對法人和股東分別征收所得稅。

另一種是“法人虛構(gòu)說”，該理論認(rèn)為，法人不過是一種法律上的虛構(gòu)物，它僅為股東所得提供渠道。如果對法人的所得征稅，那么，就應(yīng)該完全排除對股東的股息所得征稅，否則，就屬重復(fù)征稅，違反公平稅負(fù)原則。美國在1935年以前就是持這種理論，它對股東取得的股息所得是不課稅的。

隨著各國所得稅法與公司法的發(fā)展和完善，對法人和股東雙方分別征稅，已日漸成為世界各國政府財(cái)政利益之所在。各國逐步折衷調(diào)和而趨向大致統(tǒng)一.即對分配股息的法人，仍就其未分配股息前的全部所得征收所得稅；對取得股息的股東，原則上將從法人已稅所得中分配的股息所得計(jì)入總所得予以課稅，但可給予一定的稅收優(yōu)惠，以消除或減輕對公司股息重復(fù)課稅因素。

證券投資所得稅是根據(jù)投資者所獲得的股息、紅利、利息收入來征收的。由于證券投資所得稅充分體現(xiàn)了稅負(fù)公平原則，各國幾乎都利用它來調(diào)節(jié)投資者的收入水平，縮小社會(huì)貧富差距。世界上絕大多數(shù)國家都對證券投資所得予以征稅，但各國征稅方法不盡相同。

美國稅法規(guī)定，個(gè)人所獲得的股息、紅利屬于“任何來源的所得”范圍，列入毛所得內(nèi)，在計(jì)算凈所得時(shí)允許扣除借款利息；對公司所獲得股息、紅利，則作為公司所得稅的應(yīng)稅所得額計(jì)列，計(jì)征公司所得稅。據(jù)德國個(gè)人所得稅法第20條規(guī)定，相對于工作收入的是資金財(cái)產(chǎn)收入，這是來源于資金財(cái)產(chǎn)的托付而取得的盈利。它可分成三類，其中包括盈利來自于參與資本公司以及工商的經(jīng)濟(jì)團(tuán)體，如股息，紅利。

我國所得稅法對股息所得在實(shí)踐中有三種作法：一是對內(nèi)資企業(yè)的股息所得不作任何扣除，計(jì)入其所得總額中按33％稅率課稅；二是對外商投資者從外商投資企業(yè)取得的利潤（股息）和外籍個(gè)人從中外合資經(jīng)營企業(yè)分得的股息、紅利，免征所得稅；對持有B股或海外股的外國企業(yè)和外籍外人，從發(fā)行該B股或海外股的中國境內(nèi)企業(yè)所得的股息（紅利）所得，暫免征收企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅；三是對中國公民取得的股息所得并不適用工資薪金所得九級超額累進(jìn)稅率，而是一次性地適用20％的比例稅率.

篇（5）

從世界發(fā)達(dá)國家來看，其政府都無例外地利用證券市場為人們提供籌資和投資場所，充分利用有價(jià)證券融資特點(diǎn)，集中社會(huì)資金，優(yōu)化生產(chǎn)要素的合理配置，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)合理化。由于證券稅法具有強(qiáng)制性、固定性等特性，大多數(shù)國家都注重利用稅收手段對證券市場上的投資行為進(jìn)行調(diào)節(jié)，使證券市場朝著健康方向發(fā)展。稅收對證券業(yè)起著導(dǎo)向作用，因?yàn)槎愂臻_征與停征、稅收減免、稅率的升降對證券業(yè)風(fēng)險(xiǎn)性、投機(jī)性起著高與低、擴(kuò)張與抑制的影響，可以增強(qiáng)股民的風(fēng)險(xiǎn)意識和投資意識。

通過在一定范圍內(nèi)選擇不同的納稅方法等鼓勵(lì)性或限制性措施，可以達(dá)到促進(jìn)或抑制證券市場的目的。如果對公開上市公司股票的資本收益免稅或減稅，對公開上市證券投資的個(gè)人或企業(yè)所分得的股息、紅利實(shí)行低稅率，能起到鼓勵(lì)個(gè)人或法人購買證券的作用。從證券發(fā)行角度來看，還本付息是在稅前支付或在稅后支付，對證券供給會(huì)產(chǎn)生重大影響。如果還本付息是在稅前支付，就可將它計(jì)入成本，在籌資成本（與銀行貸款相比）相同情況下，企業(yè)就會(huì)大量發(fā)行股票和債券，增加證券供給。從證券轉(zhuǎn)讓角度來看，如果證券交易的稅負(fù)較重，投資者寧可長期持有，減少轉(zhuǎn)讓頻率，從而減少證券的供給。相反，證券的供給就會(huì)增加。

目前，我國證券市場稅收調(diào)節(jié)力度不夠，主要體現(xiàn)在：

（1）我國把有價(jià)證券作為一種法定權(quán)益證書列入印花稅的征稅對象，用征收印花稅來取代證券交易稅。1990年6月，深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)在股價(jià)暴漲時(shí)，為適度調(diào)節(jié)炒股收益采取了向賣方征收6‰的稅收。后來，參照香港的作法，借用我國印花稅法的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)稅目對股票交易雙方各征3‰的印花稅。1991年上海參照深圳經(jīng)驗(yàn)，對股票交易課征了3‰的印花稅。1992年國家稅務(wù)局和國家體改委聯(lián)合發(fā)文肯定了上述做法，從而建立了我國股票交易的稅收制度。

印花稅是以商業(yè)活動(dòng)和產(chǎn)權(quán)、特許權(quán)的轉(zhuǎn)移行為所立書據(jù)，以及使用、領(lǐng)受的憑證為征稅對象的一種稅?？梢?，印花稅是憑證稅，用其代替證券交易環(huán)節(jié)的行為稅，顯然是不科學(xué)的；再有，我國利用印花稅代替證券交易稅，且對證券買賣雙方都征收3‰的稅，不利于國家利用稅率作為經(jīng)濟(jì)杠桿，抑制不法分子投機(jī)行為，規(guī)范證券機(jī)制順利運(yùn)行。因此，我國應(yīng)停征印花稅，采納國際通常做法，征收證券交易稅。

（2）1994年國家宣布股票轉(zhuǎn)讓所得暫不征收個(gè)人所得稅。我國現(xiàn)階段在對個(gè)人股民的股票交易不納稅的情況下，用印花稅來補(bǔ)充所得稅的空白。免收股票交易所得稅從宏觀上看，有鼓勵(lì)投資者參與股市的一面，但也存在著一定的負(fù)面影響。但是，我國現(xiàn)行證券稅制中對證券投資征收的稅種只有證券投資所得稅（主要是股息、紅利征稅）和印花稅，且互不交叉，彼此缺乏有機(jī)聯(lián)系，難以發(fā)揮調(diào)節(jié)資金流量和證券結(jié)構(gòu)的作用。

（3）我國現(xiàn)行證券投資所得稅法對企業(yè)所得僅規(guī)定了對企業(yè)債券所得利息征稅，對各種國債、金融債券及重點(diǎn)企業(yè)債券免征利息所得稅，并且允許企業(yè)將貸款利息列入成本，貸款與國家銀行或儲(chǔ)蓄于國家銀行所取得的利息一直是免稅的內(nèi)容。對從事國庫券交易所獲得的增益及國庫券交易行為也都沒有納入稅收政策中，使稅收在個(gè)人投資中缺乏有效的調(diào)節(jié)作用，對金融資產(chǎn)多樣化也同樣缺乏適當(dāng)?shù)囊龑?dǎo)。

（4）我國現(xiàn)行證券投資所得稅主要體現(xiàn)在對股息、紅利征稅上。根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》第五條規(guī)定：利息收入和股息收入征收33％的比例稅率?！秱€(gè)人所得稅法》第二條規(guī)定，利息、股息、紅利所得，適用20％的比例稅率，實(shí)行源泉課征；對股息、紅利的征稅沒有與企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅相銜接，出現(xiàn)重復(fù)征稅。實(shí)際上，股東得到的股息、紅利是企業(yè)稅后純利的分配，但按現(xiàn)行稅法規(guī)定，股東在取得這部分收入的同時(shí)，還應(yīng)再繳納所得稅，這顯然是有悖稅收公平原則的。

“他山之石，可以攻玉”，研究國際上證券稅制，我們發(fā)現(xiàn)各國一般通過征收證券交易稅，證券交易所得稅、證券投資所得稅這幾種手段來發(fā)揮稅收對證券市場的調(diào)節(jié)作用。試分述之并提出針對上述我國有關(guān)問題的建議。

二、證券交易稅

對證券交易行為征稅，各國有不同的看法。有的國家認(rèn)為既然是交易，就應(yīng)與一般商品流轉(zhuǎn)一樣課稅；有的國家則從鼓勵(lì)資本流動(dòng)的角度出發(fā)免予課稅。

世界大多數(shù)國家和地區(qū)，如日本、韓國、意大利、瑞士、西班牙、阿根廷、以及我國臺(tái)灣地區(qū)都征收證券交易稅。在日本，有價(jià)證券交易稅是由資本利得的形式轉(zhuǎn)化來的，原來的出售股份所得金額的5.5‰降至3‰，可轉(zhuǎn)移公司債券和附認(rèn)股權(quán)證的公司債券的轉(zhuǎn)讓稅收則從原來銷售金額的2.6‰降至1.6‰；在韓國，對股票出售者按銷售額的0.2％征收證券轉(zhuǎn)讓稅；我國臺(tái)灣從1987年開始開征了證券交易稅，稅率為6‰；新加坡、泰國等一些國家則對證券轉(zhuǎn)讓者征收印花稅；在英國，對證券購買者征收1％的交易稅；在德國，對交易雙方征收0.8％的交易稅；美國在證券市場形成初期，開征證券交易稅，目前業(yè)已停征。

可見，證券市場發(fā)育初期，各國為加強(qiáng)對證券市場的管理和引導(dǎo)，征收交易稅是很普遍的現(xiàn)象，而且很多國家的證券交易稅都存在過較長時(shí)間，如美國、英國等，只是近幾年才隨著形勢的發(fā)展變化而逐步取消。目前發(fā)達(dá)國家多采用證券交易稅名稱（或證券轉(zhuǎn)移稅、證券周轉(zhuǎn)稅），很少征收證券印花稅。而即使少數(shù)征收證券交易印花稅的國家和地區(qū)也不再征收證券交易稅，二者只居其一。

我國把有價(jià)證券作為一種法定權(quán)益證書列入印花稅的征稅對象，針對這種情形，有關(guān)專家建議改成“證券交易稅”。取消或替代征收印花稅，認(rèn)為有利于證券市場公平競爭和合理監(jiān)管。

筆者贊同這種觀點(diǎn)并認(rèn)為我國應(yīng)停征印花稅，開征證券交易稅.凡是上市交易的股票、企業(yè)債券、金融債券和國家債券，都應(yīng)征稅。各國開征證券交易稅都是以證券交易額為基稅，而稅率一般比較低，如日本從0.1％到3％，比利時(shí)股票5.5％，債券1.4％。我國證券交易稅的稅率采用復(fù)合稅率，即根據(jù)不同的交易對象規(guī)定不同的納稅比率，股票交易投機(jī)性大且收益也大，債券交易投機(jī)性小收益也較小，因而股票交易稅率要高于債券交易稅率，股票交易稅稅率可考慮定為2‰，債券稅率為1‰。納稅人既可以是經(jīng)批準(zhǔn)從事有價(jià)證券出售業(yè)務(wù)的證券公司、信托投資公司等也可以是在證券交易所、證券公司及信托投資公司從事有價(jià)證券出售業(yè)務(wù)的單位和個(gè)人。證券交易稅由賣方交納稅，而證券承銷商、證券經(jīng)紀(jì)人、受讓人負(fù)有代扣代交義務(wù)。

三、證券交易所得稅

個(gè)人所得稅因其收入的數(shù)量和在財(cái)政稅收政策中的意義被譽(yù)為“稅中之后”?，F(xiàn)代意義上的個(gè)人所得稅最早是1799年在英國產(chǎn)生的。從各國所得稅法的理論和實(shí)踐看，應(yīng)稅所得可界定為：法人和自然人在特定時(shí)間具有合法來源性質(zhì)的并以貨幣形式表現(xiàn)的純所得，從總體上可概括為經(jīng)營所得、財(cái)產(chǎn)所得、勞動(dòng)所得、投資所得、其他所得五類。財(cái)產(chǎn)所得又分為兩類：一類是不動(dòng)產(chǎn)所得和動(dòng)產(chǎn)所得，另一類是因財(cái)產(chǎn)包括各種動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓過程中所產(chǎn)生的溢余收益，這類所得通常稱為資本利得。當(dāng)股票轉(zhuǎn)讓時(shí)，轉(zhuǎn)讓值與持有值會(huì)發(fā)生差異，當(dāng)轉(zhuǎn)讓收入大于持有成本時(shí)，便產(chǎn)生收益；反之，出現(xiàn)損失。從稅收理論上講，對收益征稅屬于所得稅范疇。但它是否是一種盈利。如果征稅，是征收“普通所得稅”還是“資本利得稅”？目前除馬來西亞、新加坡、墨西哥、香港、南非外，大多數(shù)國家和地區(qū)都征收了證券交易所得稅或資本利得稅，但對其征稅的具體規(guī)定又各有千秋。

有的國家，如德國、奧地利在稅收結(jié)構(gòu)中沒有單列資本利得稅這一稅種，而是把它看作是普通所得的一部分直接課征所得稅。

有的國家在稅法中作了明確規(guī)定，轉(zhuǎn)讓證券增益屬于資本利得范疇，與普通所得稅一樣征收所得稅或資本利得稅，美國、英國、西班牙、比利時(shí)、日本、澳大利亞即如此。如美國規(guī)定將其與土地、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)一并列入資本利得課稅，并依其持有期間長短分為長期資本利得（1年以上）和短期資本利得，在稅率設(shè)計(jì)上，個(gè)人長期資本利得視同一般所得，稅率為28％，短期資本利得為38.5％。此外，如果長期與短期資本損失大于資本增益時(shí)，其損失可全部沖抵一般所得，但減除額不得超過3000美元。日本對自然人取得的這部分資本利得采取兩種繳稅方式，納稅人可任選一種：一是在取得銷售收入時(shí)按銷售價(jià)繳納1％的稅收；二是按正常程序在提交納稅申報(bào)時(shí)按凈資本利得繳納26％的所得稅，對居民公司分配的股息征收20％預(yù)提稅。法國對個(gè)人因出售股票而取得的資本利得中超過28.1萬法郎的部分征稅，稅率為16％，對公司則分短期（2年以內(nèi)）、長期分別征42％和15％的資本利得稅。

還有一些國家由于在政策上不傾向于把資本利得和經(jīng)營利潤等同起來，而對其采取了一些特殊的稅收征免規(guī)定。

國際經(jīng)驗(yàn)表明，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，個(gè)人所得稅的比重將逐步高。美國著名現(xiàn)代財(cái)政學(xué)家馬斯格雷夫在60年代曾對近40個(gè)國家的有關(guān)資料進(jìn)行分析，得出結(jié)論：間接稅占稅收收入的比重與人均國民生產(chǎn)總值呈負(fù)相關(guān)，而個(gè)人所得稅與人均國民生產(chǎn)總值呈正相關(guān)。即隨著一國經(jīng)濟(jì)的增長和人均國民生產(chǎn)總值的增長，間接稅在稅收收入中的比重將相應(yīng)下降，個(gè)人所得稅的稅收收入比重將相應(yīng)上升。從我國現(xiàn)實(shí)看，近幾年來，特別是1994年以來，我國個(gè)人所得稅都保持了很高的增幅（年均遞增50％以上），這充分說明我國個(gè)人所得稅稅源潛力巨大，我國目前已具備提高個(gè)人所得稅收入比重的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。與此同時(shí)，據(jù)財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所的一份課題報(bào)告顯示：我國目前個(gè)人所得稅的征收面尚不足總?cè)丝诘?％，個(gè)人所得稅的平均稅負(fù)亦不足1％，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于世界各國平均水平。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國個(gè)人的收入會(huì)朝多樣化、復(fù)雜化、多渠道的方式發(fā)展，可以將資本所得、超勞動(dòng)報(bào)酬所得、股票交易收入納入征收范圍，以拓寬稅基。

我國要不要征收證券交易所得稅，始終存在贊成和反對兩種意見。

贊成說認(rèn)為：（1）從稅法理論上講，居民和企業(yè)的這部分買賣價(jià)差收益應(yīng)作為個(gè)人收入征收個(gè)人或企業(yè)所得稅，凡是有收益就要征所得稅；（2）我國實(shí)行的是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)，共同富裕是社會(huì)主義的本質(zhì)要求，國家理所當(dāng)然地要利用稅收杠桿來緩解收入分配懸殊的矛盾，縮小市場機(jī)制可能帶來的兩極分化的消極作用。

反對說認(rèn)為：（1）在證券市場發(fā)育初期，由于資本利得稅在很大程度上增加了投資風(fēng)險(xiǎn)，降低了居民投資信心，因而不宜開征證券交易所得稅；（2）資本利得稅的征收，還必須充分考慮到具體操作中的可行性，若盲目開征，不僅增加課稅成本，而且還可能出現(xiàn)大量逃稅現(xiàn)象，最終導(dǎo)致稅收調(diào)節(jié)目標(biāo)的失敗。

我國目前沒有開征證券交易所得稅，修改后的《個(gè)人所得稅法》采取列舉的方式，將個(gè)人應(yīng)稅所得分為11項(xiàng)，有關(guān)利息、股息、紅利所得問題，新個(gè)人所得稅法在外延上大大擴(kuò)展了原個(gè)人所得稅法所定義的“存款、貸款及各種債券的利息收入及投資的股息、利息收入，它不僅包括因現(xiàn)金債權(quán)、股權(quán)而取得的利息、股息、紅利所得，而且還包括了個(gè)人因持有實(shí)物債權(quán)而取得的這類所得。為了適應(yīng)我國股份制和證券業(yè)的發(fā)展，新個(gè)人所得稅法增加了對”個(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、房屋、機(jī)器設(shè)備、車船等所得“的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的規(guī)定。這是一個(gè)進(jìn)步。

筆者認(rèn)為應(yīng)完善企業(yè)證券交易所得稅，試點(diǎn)征收個(gè)人股票交易所得稅。開征證券交易所得稅是順應(yīng)國際潮流，符合所得稅原理，有利于增加國家財(cái)政收入和國家宏觀調(diào)控證券市場的能力。課征證券交易所得稅對于公平收入分配，引導(dǎo)投資結(jié)構(gòu)合理化，防止大戶操縱證券市場均有積極功效。

現(xiàn)在我國試點(diǎn)開征對全社會(huì)來說，是十分必要的和十分合理的。非金融機(jī)構(gòu)和個(gè)人的證券（股票）行為一直免征營業(yè)稅，促進(jìn)股市造就出的百萬、千萬富翁，其股票交易收益如果對所得稅不征收，這種影響是負(fù)面的。從稅源的角度看，個(gè)人證券交易是一個(gè)巨大的、潛在的稅源。美國證券行業(yè)吸引的資金約占全國資金三分之一，銀行業(yè)占三分之二。如果將我國銀行業(yè)和證券業(yè)發(fā)展來比較，可以看出證券交易行業(yè)的發(fā)展加速度更快。我國證券業(yè)資產(chǎn)總額中的個(gè)人資產(chǎn)，高的時(shí)候可能達(dá)到7500億，少的時(shí)候也會(huì)在3800億元。銀行資產(chǎn)總額雖然更大，但總體經(jīng)營效益不好，信貸資產(chǎn)形成呆帳過多。相比之下，證券交易的收入是現(xiàn)貨交易，即時(shí)清潔，記錄完整，電腦處理業(yè)務(wù)的自動(dòng)化程度高，所得稅計(jì)算和操作比較容易。

征收股民個(gè)人股票交易所得稅的最大顧慮是影響市場的個(gè)人參與。個(gè)人股民的資金與銀行的個(gè)人儲(chǔ)蓄有直接聯(lián)系，個(gè)人儲(chǔ)蓄多，銀行貸款增多，反之，個(gè)人股民入市的多了，銀行儲(chǔ)蓄就要下降，銀行工商企業(yè)貸款就相應(yīng)減少。從國家金融市場總額來看，此消彼漲，此漲彼消，只是不同市場不同資金的轉(zhuǎn)換。另外股票轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅，目前還是集中在小部分人身上的一種所得稅，參與證券交易的“股民”不會(huì)超過1500萬人口，占我國總?cè)丝诓坏?.17%，對全國經(jīng)濟(jì)影響不大，不象銀行個(gè)人儲(chǔ)蓄那樣大眾化。

股票投資正日益成為個(gè)人證券投資的重要渠道，但是我國股市尚不規(guī)范，多數(shù)上市公司利用股市賺錢的動(dòng)機(jī)極為強(qiáng)烈。在投資回報(bào)方面，他們更熱衷于送紅股、股分拆細(xì)甚至配股，而不是實(shí)實(shí)在在地派發(fā)現(xiàn)金紅利。投資者對現(xiàn)金股利這一投資回報(bào)的期待已逐漸轉(zhuǎn)化成對新增股分走出填權(quán)效應(yīng)的期望，這樣投資者就可以通過拋出股票獲利。可以說在我國，股息紅利與股票轉(zhuǎn)讓收益相比，在多數(shù)情況下是微不足道的。

從現(xiàn)階段看，我國試點(diǎn)征收個(gè)人股票交易所得稅的外部條件已經(jīng)基本具備：

一是隨著多年來大張旗鼓的稅法宣傳，稅收知識的廣泛普及，公司納稅意識已有很大提高，隨著利息所得稅的開征，公民對稅收的心理承受能力進(jìn)一步加強(qiáng)，不至于排斥和抗拒個(gè)人股票交易所得稅；二是經(jīng)過20年的個(gè)人所得稅征管實(shí)踐，我國已積累了豐富的個(gè)人所得稅征管經(jīng)驗(yàn)，稅收征管水平有了很大提高，正在穩(wěn)步推行的稅收計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)化管理，為個(gè)人股票交易所得稅的科學(xué)征管提供了基本的條件；三是從1999年10月1日對居民身份實(shí)行終身號碼不變制，以及2000年4月1日開始實(shí)施的存款實(shí)名制，是科學(xué)地掌握納稅人收入來源，防止稅收流失，提高征管效率的有效保障；四是我國法律制度和會(huì)計(jì)制度進(jìn)一步健全，并與國際慣例接軌，亦有利于個(gè)人股票交易所得稅這個(gè)國際化稅種的征收。

當(dāng)然，相對于西方發(fā)達(dá)國家而言，我國個(gè)人所得稅征管水平相對較低，征管手段還相對落后，但西方發(fā)達(dá)國家較為完善的個(gè)人所得稅也不是一蹴而就的，也經(jīng)歷了逐步發(fā)展和完善的過程。因此，我們在構(gòu)建證券交易所得稅時(shí)要立足于現(xiàn)有的條件，并在實(shí)踐中逐步加以完善。必須把握以下幾點(diǎn)：

第一、對證券交易或轉(zhuǎn)讓的增益所得也是一種廣義資本所得，對證券資本因買賣而發(fā)生的增值所得或資本利得，是由證券資本價(jià)格波動(dòng)的結(jié)果，是一種不能預(yù)期的利得，其出發(fā)點(diǎn)是投資，如果濫加征稅或稅負(fù)過重，將導(dǎo)致對原有資本的剝奪，所以，國際通常采用低稅率的資本利得稅，加之我國證券市場剛起步，急需國家扶持。因此，其稅率要從低，并規(guī)定一定數(shù)額的免征額，我們可以考慮把其稅率定為3％。為了促進(jìn)證券市場穩(wěn)定發(fā)展，在稅收政策上應(yīng)把長期投資和“短線操作”區(qū)分開來，對其分別適應(yīng)不同稅率，以達(dá)到鼓勵(lì)投資，制約投機(jī)行為的目的。

第二，由于證券資本的增值包含不可預(yù)期所得，包含通貨膨脹的因素，它是一種投資承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)成功的報(bào)酬，所以對這種資本增益應(yīng)給予較寬的優(yōu)惠，規(guī)定適當(dāng)?shù)拿舛愵~或扣除額，可以參照我國目前開征特許權(quán)使用費(fèi)征稅的做法。對于買賣國家發(fā)行的公債所得可以按實(shí)際常規(guī)給予免稅待遇。對于中長期證券交易所得給予稅收優(yōu)惠，如對賣出持有兩年以上的證券所得可以減半或減少一定比例交納所得稅。應(yīng)規(guī)定凡是年從事證券交易收益在3萬元以下者免征。

第三，各國立法皆規(guī)定了納稅人在納稅后的一段時(shí)期內(nèi)，如證券交易出現(xiàn)虧損，可以申請一定的稅收抵免，返還部分稅金。我國證券市場正處于初級階段，采納這一國際慣例，對于證券市場健康發(fā)育具有積極作用。

四、完善證券投資所得稅

綜觀各國所得稅法，公司與自然人無不為獨(dú)立的納稅主體，這樣，在實(shí)踐中就出現(xiàn)了一個(gè)問題，即作為納稅人的公司其所得在依法征收公司所得稅后，稅后利潤中的一部分以股息形式分配給股東時(shí)，股東是否還要納稅。

對此，各國所得稅法實(shí)踐中曾經(jīng)有基于兩種不同理論。

一種是“法人實(shí)存說”，該理論認(rèn)為，法人是一個(gè)獨(dú)立于它的股東而實(shí)際存在的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。對法人的所得，向法人征稅，對股東的所得，向股東征稅，是兩個(gè)不同納稅人的事情，并不存在重復(fù)征稅的問題。日本在1950年以前，法國在1965年以前，就是持這種理論，它們對法人和股東分別征收所得稅。

另一種是“法人虛構(gòu)說”，該理論認(rèn)為，法人不過是一種法律上的虛構(gòu)物，它僅為股東所得提供渠道。如果對法人的所得征稅，那么，就應(yīng)該完全排除對股東的股息所得征稅，否則，就屬重復(fù)征稅，違反公平稅負(fù)原則。美國在1935年以前就是持這種理論，它對股東取得的股息所得是不課稅的。

隨著各國所得稅法與公司法的發(fā)展和完善，對法人和股東雙方分別征稅，已日漸成為世界各國政府財(cái)政利益之所在。各國逐步折衷調(diào)和而趨向大致統(tǒng)一.即對分配股息的法人，仍就其未分配股息前的全部所得征收所得稅；對取得股息的股東，原則上將從法人已稅所得中分配的股息所得計(jì)入總所得予以課稅，但可給予一定的稅收優(yōu)惠，以消除或減輕對公司股息重復(fù)課稅因素。

證券投資所得稅是根據(jù)投資者所獲得的股息、紅利、利息收入來征收的。由于證券投資所得稅充分體現(xiàn)了稅負(fù)公平原則，各國幾乎都利用它來調(diào)節(jié)投資者的收入水平，縮小社會(huì)貧富差距。世界上絕大多數(shù)國家都對證券投資所得予以征稅，但各國征稅方法不盡相同。

美國稅法規(guī)定，個(gè)人所獲得的股息、紅利屬于“任何來源的所得”范圍，列入毛所得內(nèi)，在計(jì)算凈所得時(shí)允許扣除借款利息；對公司所獲得股息、紅利，則作為公司所得稅的應(yīng)稅所得額計(jì)列，計(jì)征公司所得稅。據(jù)德國個(gè)人所得稅法第20條規(guī)定，相對于工作收入的是資金財(cái)產(chǎn)收入，這是來源于資金財(cái)產(chǎn)的托付而取得的盈利。它可分成三類，其中包括盈利來自于參與資本公司以及工商的經(jīng)濟(jì)團(tuán)體，如股息，紅利。

我國所得稅法對股息所得在實(shí)踐中有三種作法：一是對內(nèi)資企業(yè)的股息所得不作任何扣除，計(jì)入其所得總額中按33％稅率課稅；二是對外商投資者從外商投資企業(yè)取得的利潤（股息）和外籍個(gè)人從中外合資經(jīng)營企業(yè)分得的股息、紅利，免征所得稅；對持有B股或海外股的外國企業(yè)和外籍外人，從發(fā)行該B股或海外股的中國境內(nèi)企業(yè)所得的股息（紅利）所得，暫免征收企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅；三是對中國公民取得的股息所得并不適用工資薪金所得九級超額累進(jìn)稅率，而是一次性地適用20％的比例稅率.

篇（6）

二、州保險(xiǎn)稅制中的稅種運(yùn)用

在美國的稅權(quán)結(jié)構(gòu)下，各級政府都擁有自己的主體稅種，聯(lián)邦政府以所得稅為主，州政府則主要依賴于消費(fèi)稅，地方政府以財(cái)產(chǎn)稅作為主要收入來源。在保險(xiǎn)稅制上這一特點(diǎn)同樣得到了體現(xiàn)。針對保險(xiǎn)行業(yè)，聯(lián)邦政府主要開征公司所得稅，同時(shí)還包括聯(lián)邦特別消費(fèi)稅，地方政府除開征財(cái)產(chǎn)稅外還在州稅的基礎(chǔ)上征收少量的附加稅并且還有一些收費(fèi)項(xiàng)目。在美國州保險(xiǎn)稅制中，按稅基劃分主要存在兩種類型的課稅：一是消費(fèi)類課稅，如保費(fèi)稅（IPF，InsurancePremiumTax），在保費(fèi)稅制度中，又包括報(bào)復(fù)稅（RetaliatoryTax）、互惠稅（ReciprocalTax）條款；二是所得類課稅，如公司所得稅（CorporateIncomeTax）、投資所得稅（InvestmentIncomeTax）、公司特權(quán)稅（CorporateFranchiseTax）。在這些主要課稅之外，有些州稅中還可能包括財(cái)產(chǎn)稅（PropertyTax）和工薪稅（PayrollTax）等其他的稅收，但在本文中不予以體現(xiàn)。每個(gè)州具體課征哪些稅收則因州而異，即使是同一種稅，也會(huì)因稅制要素的具體規(guī)定不同而呈現(xiàn)出較大的差異，所有這些差異充分體現(xiàn)了美國稅權(quán)劃分結(jié)構(gòu)的特征。

1.稅費(fèi)基礎(chǔ)：保費(fèi)稅

美國保費(fèi)稅于1836年由紐約州首次開征，專門針對在其轄區(qū)內(nèi)從事火險(xiǎn)業(yè)務(wù)的外州保險(xiǎn)公司人，目的是補(bǔ)償消防部門所提供的公共服務(wù)。當(dāng)時(shí)的保費(fèi)稅被認(rèn)為是一種財(cái)產(chǎn)稅，因?yàn)榛痣U(xiǎn)保費(fèi)的確定是以被保財(cái)產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值為基礎(chǔ)。隨著州政府收人需求的擴(kuò)張，加之州政府認(rèn)識到保費(fèi)稅是其取得大量收入的一種簡便易行的方法，從而它逐漸被所有其它州效仿并擴(kuò)展到幾乎所有的保險(xiǎn)業(yè)務(wù)類型，已成為州政府來自保險(xiǎn)業(yè)的主要收入渠道，原有的那種特殊的歷史聯(lián)系不復(fù)存在。盡管如此，目前仍有許多州針對火險(xiǎn)業(yè)務(wù)單獨(dú)課以更高的稅率或適用特殊的課稅辦法。在南達(dá)科塔，火險(xiǎn)保費(fèi)稅率為7.5％，高出其它業(yè)務(wù)平均稅率5個(gè)百分點(diǎn)。1996年，美國火險(xiǎn)平均稅率為3.5%，而同期本州居民公司和非本州居民公司兩類納稅人的其它保險(xiǎn)稅率分別為2.09％和2.29％。

關(guān)于保費(fèi)稅稅基。保費(fèi)稅以保險(xiǎn)公司初保業(yè)務(wù)所收到全部保費(fèi)為稅基，但通常扣除保贊返還、對股東的分紅等項(xiàng)目。在具體的計(jì)稅依據(jù)上，每個(gè)州的做法可能存在差異，這具體體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是確定應(yīng)稅保費(fèi)收入的標(biāo)準(zhǔn)不同。在保險(xiǎn)業(yè)務(wù)中，保費(fèi)的具體內(nèi)涵有三種：（1）承保保費(fèi)（Premiumwritten），即保單所規(guī)定的在有效期內(nèi)應(yīng)收取的全部保費(fèi)；（2）期滿保費(fèi)（Premiumearned），即按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則認(rèn)定的保單責(zé)任期已滿的那部分保費(fèi)；（3）實(shí)收保費(fèi)（Premiumwrittenreceived），即按現(xiàn)金收付制原則認(rèn)定的實(shí)際已收到的那部分保費(fèi)。在美國州保費(fèi)稅中，通常以承保保費(fèi)或期滿保費(fèi)作為稅基，但也有少數(shù)州（如喬冶亞州）采用實(shí)收保費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。從長遠(yuǎn)來看，不同標(biāo)準(zhǔn)下納稅義務(wù)是一致的，但在短期內(nèi)會(huì)影響到納稅期。二是準(zhǔn)予從保費(fèi)收人中扣除的項(xiàng)目不同。在認(rèn)定應(yīng)稅保費(fèi)時(shí)每個(gè)州都提供了可扣除項(xiàng)目，但內(nèi)容和數(shù)額不盡一致，從而實(shí)際稅基有寬窄之分。比如說，大部分州將年金業(yè)務(wù)的保費(fèi)排除在征稅之外，但有6個(gè)州以0.5％-2.25％的稅率對年金征稅，如果考慮其它形式多樣的保費(fèi)扣除項(xiàng)目，差異則會(huì)更明顯。

關(guān)于保費(fèi)稅稅率。綜觀美國州保費(fèi)稅，我們不難發(fā)現(xiàn)其在稅率結(jié)構(gòu)上具有這么幾個(gè)特點(diǎn)：（1）按不同險(xiǎn)種制定相應(yīng)的稅率。不管是出于公平對待不同金融產(chǎn)品的目的，還是出于社會(huì)福利目標(biāo)等其它目的，各州通常在不同類型的保險(xiǎn)、同一類型中的不同險(xiǎn)種上實(shí)行差異稅率政策。（2）按保險(xiǎn)人不同身份制定相應(yīng)的稅率。這方面充分體現(xiàn)了州保險(xiǎn)稅制中普遍存在的雙重待遇和稅收歧視。盡管1985年聯(lián)邦最高法院的判決（MetropolitanlifeInsuranceCompanyv.Ward）對州保險(xiǎn)稅收中優(yōu)待本州居民公司的合法性提出了質(zhì)疑，并了低級法院的裁決。然而，州政府究竟能否征收歧視性保費(fèi)稅并沒有在一案例中得到解決，因此雙重待遇仍然存在于州保險(xiǎn)稅制中。盡管如此，但其影響是深遠(yuǎn)的，作為對此判決的回應(yīng)，許多州在某些歧視性條款上作了修正。事實(shí)上，更多的情況是將表面的雙重待遇轉(zhuǎn)向了更帶隱蔽性的實(shí)質(zhì)性的雙重待遇上，下表數(shù)據(jù)反映了整個(gè)美國兩種納稅人面臨的平均稅率。（3）法定稅率和有效稅率間存在程度不等的偏離。單獨(dú)考察法定稅率可能會(huì)高估保費(fèi)稅

的稅負(fù)，因?yàn)榭鄢?、減免因素會(huì)降低保費(fèi)稅稅負(fù)，兩者間的偏離程度體現(xiàn)在州稅制間的結(jié)構(gòu)差異上。如加州法定保費(fèi)稅率為2.35％，而有效稅率為2.07％，在弗羅里達(dá)州這兩個(gè)比率分別為1.75％和1.70％。在這里需要提及的是，我們不能僅從保費(fèi)稅的法定或有效稅率上來衡量公司的總體稅負(fù)，因?yàn)楦髦莩诉\(yùn)用保費(fèi)稅外，還可能存在稅基不同的其它課稅，并且公司還要負(fù)擔(dān)州和地方的其它收費(fèi)。此外，在保費(fèi)稅中，通常包含報(bào)復(fù)稅或互惠稅條款，這將留待后面單獨(dú)介紹。

2.所得基礎(chǔ)：公司所得稅、公司特權(quán)稅、投資所得稅

按照所得基礎(chǔ)對保險(xiǎn)公司征稅是聯(lián)邦的一般做法，在州一級雖然不占主體，但也存在這類稅收。所得課稅的最大困難就是所得概念的界定，這在保險(xiǎn)業(yè)務(wù)中表現(xiàn)得尤為突出，為了避免確定所得的煩瑣，州的做法通常是在聯(lián)邦所得（AGI，thefederaladjustedgrossincome）的基礎(chǔ)上間接得出自己的所得稅基。

在開征所得稅的州中，不管是以公司所得稅的形式，還是以公司特權(quán)稅或投資所得稅的形式出現(xiàn)，都需要處理這樣兩個(gè)問題：一是所得稅的適用對象問題；二是所得稅與保費(fèi)稅的關(guān)系問題。在處理所得稅的適用對象上，有兩種不同選擇，要么無論是本州居民公司納稅人還是非本州居民公司納稅人都適用所得稅，要么僅對本州居民納稅人適用。在后一種情況下，本州居民公司的納稅義務(wù)通常要輕，如威斯康星州對非本州居民公司的意外與健康險(xiǎn)征收2％的保費(fèi)稅，而對大部分本州居民公司的此類業(yè)務(wù)征收稅負(fù)不超過保費(fèi)2％的公司特權(quán)稅，肯塔基州也存在類似情況。在這里還必須提及的是，所得稅的適用對象還可能是以險(xiǎn)種為標(biāo)準(zhǔn)做出選擇，如密歇根州對本州的財(cái)產(chǎn)和意外保險(xiǎn)人征收所得稅而不是保費(fèi)稅。在處理所得稅與保費(fèi)稅的關(guān)系上，同樣也有這樣幾種不同情形：（1）征收所得稅而不征收保費(fèi)稅，納稅人只負(fù)擔(dān)所得稅的納稅義務(wù)；（2）同時(shí)征收所得稅和保費(fèi)稅，但是通常允許全部或部分抵扣另外稅種的納稅義務(wù)。比如說以所納保費(fèi)稅稅額抵扣所得稅稅額，在田納西、新罕布什爾等州提供了100％的抵扣規(guī)定；另外就是以所納所得稅稅額抵扣保費(fèi)稅稅額，如弗羅里達(dá)州（65％的比例）和密西西比州（100％的比例）的人壽業(yè)務(wù)等，在這種抵扣方式下，由于所得稅基小于保費(fèi)稅基，因而納稅人要繳納兩種不同的稅，但稅收總額不會(huì)超過保費(fèi)稅額。此外，還有些州允許納稅人在是繳納所得稅還是繳納保費(fèi)稅上做出選擇。

美國保險(xiǎn)稅實(shí)行屬地納稅主義原則，各州政府就保險(xiǎn)公司在本州境內(nèi)取得的收入或所得征收。在這一原則下，必須首先對跨州經(jīng)營公司的全部所得進(jìn)行分配來確定應(yīng)歸屬于某州的所得。劃分標(biāo)準(zhǔn)與方法主要有：（1）保費(fèi)因素法，即按照從本州所獲得的保費(fèi)占總保費(fèi)的比例來計(jì)算：歸屬i州的所得=總所得×從i州獲得的保費(fèi)／總保費(fèi)；（2）二因素法，即以保費(fèi)與工薪為基礎(chǔ)作加權(quán)平均計(jì)算：

歸屬i州的所得=總所得×[保費(fèi)權(quán)重×從i州獲得的保費(fèi)／總保費(fèi)+工薪權(quán)重×發(fā)生于i州獲得的工薪/工薪總額]

如威斯康星、馬薩諸塞州等采用這種方法；（3）三因素法，此法除了考慮保費(fèi)和工薪因素外，還考慮公司在奉州的財(cái)產(chǎn)因素，基本思想與（2）相一致。在實(shí)踐中還存在其它特殊的分配方法。

三、州保險(xiǎn)稅制中的報(bào)復(fù)稅或互惠稅制度

嚴(yán)格意義上說報(bào)復(fù)稅或互惠稅并不是單獨(dú)的稅種，它們只是保費(fèi)稅制度中的具體條款，這是在美國保險(xiǎn)稅制“分州而治”框架下所形成的專門針對保險(xiǎn)業(yè)的一種獨(dú)特制度。自從馬薩諸塞州首次實(shí)施報(bào)復(fù)稅條款以來，迄今為止，除夏威夷州以外的所有州的保險(xiǎn)稅收制度中都包含相應(yīng)的報(bào)復(fù)稅規(guī)定，在威斯康星州同時(shí)還規(guī)定有互惠稅條款。

報(bào)復(fù)稅條款的初衷是對某些州歧視性稅收制度的一種懲罰，但發(fā)展到今天。它不僅僅是出于懲罰的目的，只要其他州的適用稅率高于本州稅率，則可能課以報(bào)復(fù)稅，以更高或以其母州對非居民課征的稅率予以課稅，盡管那個(gè)州對居民公司與非居民公司同等對待。但也有些州是有條件地使用報(bào)復(fù)稅，也就是說，只有對方州對自己的居民公司適用報(bào)復(fù)稅條款時(shí)才予以采用。在報(bào)復(fù)稅的具體數(shù)量上存在兩種不同的計(jì)算方法：一是總稅負(fù)計(jì)算法，按照總的納稅義務(wù)差額確定應(yīng)征收的報(bào)復(fù)稅。在這種方法下，Trji=TPji-Tpji，其中，Trji為j州的居民公司在i州應(yīng)納的報(bào)復(fù)稅，Tpji為i州居民公司按同等保費(fèi)應(yīng)在j州所負(fù)擔(dān)的全部稅負(fù)，Tpi為j州居民公司按i州規(guī)定所負(fù)擔(dān)的全部稅負(fù)。二是分稅（項(xiàng)）計(jì)算法，按某種稅（比如說是保費(fèi)稅）計(jì)算出的納稅義務(wù)差額征收報(bào)復(fù)稅。在這種方法下，以保費(fèi)稅為例，Trji=Premxtj-Premxti，其中，Prem指j州居民公司在i州獲得的保費(fèi)山為j州針對非居民公司的保費(fèi)稅率，ti為i州針對非居民的保費(fèi)稅率。在絕大多數(shù)情況下，非本州居民的稅負(fù)要高于本州居民公司，但也存在例外。如在威斯康星州除了報(bào)復(fù)性條款以外同時(shí)還規(guī)定了互惠條款，也就是說，如果非本州居民的母州稅率低于本州稅率，則在威斯康星州同樣給予優(yōu)待，結(jié)果其稅負(fù)可能比本州的居民公司要低。在運(yùn)用報(bào)復(fù)稅時(shí)，有少數(shù)州將收費(fèi)項(xiàng)目視同稅收而適用其條款的規(guī)定。從理論上說，報(bào)復(fù)稅條款的采用，會(huì)產(chǎn)生正負(fù)兩方面的效應(yīng)：首先負(fù)面效應(yīng)是明顯的，它給保險(xiǎn)服務(wù)的跨州經(jīng)營帶來了稅收壁壘，不利于保險(xiǎn)人在一州范圍內(nèi)的公平競爭；其次也有正面效應(yīng)，那就是通過報(bào)復(fù)稅條款迫使各州為避免報(bào)復(fù)稅而采取較為一致的保險(xiǎn)稅收制度，從而在一定程度上消除由于高度分權(quán)而形成的制度差異。但從經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)來看，這種正面效應(yīng)并不十分明顯，在Bodily（1977）的一項(xiàng)研究中并沒有發(fā)現(xiàn)各州稅率降低或稅收制度趨同的證據(jù)。

四、州保險(xiǎn)稅制中的優(yōu)惠制度

與其它稅收一樣，州保險(xiǎn)稅制從諸多目的出發(fā)為納稅人提供了較為廣泛的免稅，減稅、扣除等稅收優(yōu)惠政策，歸納起來，主要體現(xiàn)在如下幾個(gè)方面：

1.針對公司類型的稅收優(yōu)惠

在美國保險(xiǎn)市場上，除了占主體的股份保險(xiǎn)公司和共同保險(xiǎn)公司以外，還有健康保養(yǎng)組織（HMOs，healthmaintenanceorganizations）、藍(lán)十字會(huì)（BlueCross）、互助會(huì)（fraternalbenefitsocieties）、非盈利合作保險(xiǎn)人以及其它保險(xiǎn)人，這些保險(xiǎn)人通常帶有慈善或福利的性質(zhì)，由于其提供的服務(wù)在功能上能部分替代政府部門提供的福利計(jì)劃而體現(xiàn)政府的福利目標(biāo)，因此大部分州對這類保險(xiǎn)人的納稅義務(wù)給予部分或全部的豁免。在威斯康星州，全部免除互助會(huì)、非盈利合作保險(xiǎn)人、城鎮(zhèn)共同保險(xiǎn)人所有業(yè)務(wù)的稅收，阿肯色州對HMOs征收0.5％的優(yōu)惠稅，而其它意外與健康保險(xiǎn)的稅率為2.5％。

2.針對險(xiǎn)種類型的稅收優(yōu)惠

險(xiǎn)種特性與功能差異也是美國保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策運(yùn)用的一個(gè)重要基點(diǎn)，通常為此提供優(yōu)惠稅

率和保費(fèi)扣除待遇。在大部分州制度中，對所有公司的年金業(yè)務(wù)免稅，部分州即使是征稅，但也會(huì)將構(gòu)成退休計(jì)劃部分的年金作納稅扣除{緬因州、內(nèi)布拉斯加州、內(nèi)華達(dá)州等）。此外，對于某些團(tuán)體保險(xiǎn)業(yè)務(wù)、特種追加準(zhǔn)備金以及與農(nóng)業(yè)相關(guān)的保險(xiǎn)等業(yè)務(wù)都規(guī)定有不同程度的優(yōu)惠稅率或扣除額。

3.投資導(dǎo)向型的稅收優(yōu)惠

投資稅收優(yōu)惠普遍存在于州保險(xiǎn)稅收當(dāng)中，總的來說，其目的都是出于促進(jìn)本州經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，但側(cè)重點(diǎn)有所不同：（1）鼓勵(lì)保險(xiǎn)人投資于本州所發(fā)行的證券，如西弗吉尼亞州、威斯康星州等；（2）鼓勵(lì)保險(xiǎn)人對本州的不動(dòng)產(chǎn)或某些基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行投資，如阿拉巴馬州、俄克拉荷馬州；（3）鼓勵(lì)保險(xiǎn)人為本州提供工作崗位而促進(jìn)就業(yè)，如愛荷華州、華盛頓州、俄克拉荷馬州等；（4）鼓勵(lì)保險(xiǎn)人對需要經(jīng)濟(jì)資助的特定區(qū)域或特定群體進(jìn)行投資，如康涅狄格州（投資于貧困地區(qū)）、加州（投資于低收入者住房計(jì)劃以及社區(qū)發(fā)展金融機(jī)構(gòu)）等。在投資優(yōu)惠的形式上，主要運(yùn)用的是稅收抵免，允許納稅人將符合規(guī)定的投資額從其應(yīng)納稅額中抵扣。

五、幾點(diǎn)啟示

美國州保險(xiǎn)稅制的結(jié)構(gòu)模式，與其所特有的政治和經(jīng)濟(jì)背景密不可分，因此可以說對我國的借鑒意義十分有限，并且其暴露出來的弊端也為其國內(nèi)許多學(xué)者所病詬，各州稅制分立所形成的稅收沖突給其國內(nèi)的稅收協(xié)調(diào)帶來了很大困難，顯然有礙于跨州經(jīng)營活動(dòng)的開展。我們撇開這一因素，單就某些具體的稅制要素規(guī)定來看，還是能從中得到一些啟示：

1.我國保險(xiǎn)稅制在整個(gè)稅制中的定位問題

在保險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)乃至整個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過程中，保險(xiǎn)與其它金融行業(yè)以及非金融行業(yè)的特征界限會(huì)不斷地從明顯走向模糊甚至消失，也就是說會(huì)經(jīng)歷一個(gè)差異性減少而相似性增強(qiáng)的過程，但是這要求市場經(jīng)濟(jì)的高度發(fā)展與成熟，其道路是漫長的。在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初期，不同經(jīng)濟(jì)間的差異因素仍占主導(dǎo)地位。就是在美國這樣的成熟市場經(jīng)濟(jì)中，體現(xiàn)保險(xiǎn)業(yè)特征的稅收制度規(guī)定也清晰可見。因此，我國目前的保險(xiǎn)稅制必須以體現(xiàn)保險(xiǎn)業(yè)基本特征為基點(diǎn)展開設(shè)計(jì)，這樣才有利于我國保險(xiǎn)業(yè)的長足發(fā)展。至于應(yīng)該在多大程度上在保險(xiǎn)稅制中反映出來，這與一國保險(xiǎn)業(yè)的發(fā)展階段與發(fā)展策略、保險(xiǎn)業(yè)的競爭實(shí)力、保險(xiǎn)供給與需求局面息息相關(guān)。從我國現(xiàn)有保險(xiǎn)稅制來看，更多的是采取“一刀切”的做法而以對待一般經(jīng)濟(jì)的眼光進(jìn)行制度設(shè)計(jì)，撇開其它許多因素不論，僅僅看營業(yè)稅率的確定，無論是在險(xiǎn)種方面還是在整個(gè)保險(xiǎn)業(yè)方面，這一點(diǎn)都反映得相當(dāng)明顯，稅制與保險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)間表現(xiàn)出來的沖突與我國這種稅制設(shè)計(jì)思路和稅制定位偏差不無關(guān)系。

2.我國保險(xiǎn)業(yè)的稅負(fù)問題

稅負(fù)問題是世界各國都十分關(guān)注的話題，它直接涉及一國保險(xiǎn)業(yè)的國際競爭力。美國1997年納稅人減免法案（TRA‘97）1175條款被否決這一事件，涉及到的僅是美國國外保險(xiǎn)公司的納稅義務(wù)期限問題，引來的卻是一場置于保險(xiǎn)公司國際競爭力框架下的大討論（卡洛A.多納胡、安德魯B.利昂，1998）。可見西方國家對保險(xiǎn)企業(yè)稅負(fù)的敏感度非同一般。眾所周知，稅負(fù)問題不僅僅是稅率問題，它是由諸多因素如稅率、稅基、納稅期限、減免優(yōu)惠等共同作用下的結(jié)果；同時(shí)稅負(fù)問題不僅是所得稅或營業(yè)稅問題，它還包括各種似稅非稅、似費(fèi)非費(fèi)的一些收費(fèi)負(fù)擔(dān)。在保險(xiǎn)業(yè)的稅負(fù)上，西方國家重點(diǎn)討論的是保險(xiǎn)稅收的稅基問題，也就是如何處理保費(fèi)稅基和所得稅基的關(guān)系。有大量文獻(xiàn)對保費(fèi)稅基所形成的稅負(fù)進(jìn)行了研究（Coshay，1976；Price-Waterhouse，1994；Sangha，BalvinderandNeubig，1994）。Goshay（1976）在對加州人壽保險(xiǎn)人的研究中發(fā)現(xiàn)，其1971年2.35％的保費(fèi)稅率與27.3％的公司保費(fèi)稅率相當(dāng)，足以見保費(fèi)稅基對稅負(fù)的影響程度。但是，不管怎么樣，保費(fèi)稅的簡便特性決定了它在相當(dāng)長的一段時(shí)期內(nèi)不會(huì)被拋棄，在我國現(xiàn)有條件下，對它的依賴性更強(qiáng)。對我國保險(xiǎn)公司稅負(fù)之所以相當(dāng)高的原因判斷，可以說并不在所得稅上，而是在營業(yè)稅上。稅負(fù)調(diào)整是我國保險(xiǎn)稅制改革中最具有實(shí)質(zhì)性意義的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，也是一項(xiàng)最艱巨的任務(wù)。盡管從形式上看并不復(fù)雜，但考慮到各種利益關(guān)系的話，壓力是很大的。因此，我們應(yīng)該把眼光拓展到整個(gè)大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中以及保險(xiǎn)稅制的各個(gè)要素上進(jìn)行通盤考慮，局部的“修修補(bǔ)補(bǔ)”不應(yīng)該成為我國當(dāng)前人世背景下的保險(xiǎn)稅制改革的路徑選擇。

3.關(guān)于我國保險(xiǎn)稅制的優(yōu)惠政策問題

單看美國州保險(xiǎn)稅制中的稅率或稅基方面可能高估他們的稅負(fù)，同時(shí)還可能低估他們的政策效果，因?yàn)樗麄円话愣加幸惶仔问蕉鄻?、功能性和針對性?qiáng)的保險(xiǎn)稅收政策體系在其中發(fā)揮重要作用。從前面的介紹中，我們不難發(fā)現(xiàn)，他們的稅收優(yōu)惠涉及面廣、形式靈活，尤其在引導(dǎo)商業(yè)保險(xiǎn)為政府福利保障體系分擔(dān)壓力和促進(jìn)本地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展上做了大文章。反觀我國的相關(guān)制度，看到的卻是單調(diào)、狹窄、功能性差的局面。如何設(shè)計(jì)我國保險(xiǎn)稅制的優(yōu)惠政策體系，至少應(yīng)從這么幾個(gè)方面出發(fā)：（1）經(jīng)濟(jì)發(fā)展型導(dǎo)向。鼓勵(lì)保險(xiǎn)公司投資于國家重點(diǎn)建設(shè)債券和資本相對稀缺的地區(qū)。（2）穩(wěn)健經(jīng)營型導(dǎo)向。促進(jìn)保險(xiǎn)公司提高自身的資本積累及償付能力。（3）社會(huì)福利型導(dǎo)向。某些險(xiǎn)種與社會(huì)保障體系相關(guān)項(xiàng)目之間存在需求替代性，通過稅收優(yōu)惠降低提供成本進(jìn)而擴(kuò)大需求，減輕我國當(dāng)前社會(huì)保障體系建設(shè)的巨大壓力。

參考文獻(xiàn)

[1]齊瑞宗。國際保險(xiǎn)學(xué)[M].北京：中國經(jīng)濟(jì)出版社，2001.

[2]卡洛A.多納胡、安德魯B.利昂。美國人壽保險(xiǎn)公司的國際競爭力：被否決的1997納稅人減免法案（TRA‘97）1175條款[J1.稅收譯叢，1998.

[3]MartinF，Grace（1998），InsuranceTaxationinGeorgia：AnalysisandOptions，Atlanta：FiscalResearchCenterOfGeorgiaStateUniversity.

篇（7）

1完善環(huán)保稅制是構(gòu)建和諧社會(huì)的內(nèi)在要求

和諧社會(huì)是社會(huì)系統(tǒng)的各個(gè)部分、各種要素處于一種相互協(xié)調(diào)、良性互動(dòng)的狀態(tài)，包括人與自然的和諧、人與社會(huì)的和諧及公共治理的和諧，是綠色生態(tài)性社會(huì)、公平性社會(huì)和創(chuàng)新性社會(huì)的綜合。構(gòu)建和諧社會(huì)，要求我們建立綠色生態(tài)性社會(huì)、公平性社會(huì)和創(chuàng)新性社會(huì)。稅收作為國家宏觀調(diào)控的重要工具，在實(shí)現(xiàn)和諧社會(huì)的綜合目標(biāo)過程中，發(fā)揮著不可替代的作用。

2我國環(huán)保稅收的現(xiàn)狀和存在的問題

（1）我國缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的主體稅種。

我國現(xiàn)行多為征收環(huán)境費(fèi)，地方為了保護(hù)其利益對一些污染嚴(yán)重的企業(yè)私下給與保護(hù)，降低排污標(biāo)準(zhǔn)而且征收標(biāo)準(zhǔn)偏低，征收依據(jù)落后，在征收方式上也不規(guī)范，排污資金的使用效果不理想，對保護(hù)環(huán)境起不到高效調(diào)節(jié)作用。目前現(xiàn)行的資源稅并不是專門的環(huán)境保護(hù)稅，稅率過低，稅檔之間的差距過小，征收的范圍狹窄，只是針對使用煤，石油，天然氣，礦產(chǎn)品和鹽等自然資源所獲得的收益征稅，實(shí)質(zhì)上是屬于礦產(chǎn)資源占用稅的性質(zhì)，對資源的合理利用起不到明顯的調(diào)節(jié)作用。各稅種自成體系，相對獨(dú)立，稅制內(nèi)外有別，不利于經(jīng)濟(jì)主體在市場經(jīng)濟(jì)條件下公平競爭。

（2）主體稅系缺失。

各種環(huán)保性質(zhì)的條文散落在各個(gè)部分和相關(guān)的法規(guī)中，沒有一個(gè)合理和科學(xué)的體系，各種法律的不同的立法的目的使得各個(gè)法條具有不同的標(biāo)準(zhǔn)甚至彼此之間產(chǎn)生適用竟合的問題難以得到解決。目前我國所征收的環(huán)保稅收的征收范圍只是眾多自然資源的礦產(chǎn)資源和鹽，對我國其它需要保護(hù)的其他重要對環(huán)境要素沒有相關(guān)的法律保護(hù)，對我國整個(gè)環(huán)境保護(hù)作用有限，難起到稅收本該發(fā)揮的作用。

（3）稅收優(yōu)惠形式單一。

考慮環(huán)境保護(hù)因素的稅收優(yōu)惠單一，缺少針對性、靈活性，影響稅收優(yōu)惠政策實(shí)施效果。國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應(yīng)用于環(huán)保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性，而我國幾乎沒有這方面的內(nèi)容。

（4）稅收分配管理體制的不合理。

如資源稅由于在分配管理體制采取省、地、縣三級共享的分成制度，造成各級稅務(wù)機(jī)關(guān)對該稅種的征收管理偏松和代征代扣未能真正到位，很多地方甚至采取放棄管理。同時(shí)由于分配體制的不合理導(dǎo)致大部分的開采利益流向央企和上級財(cái)政，造成基層財(cái)政對資源稅的征管失去積極性。3國外建立綠色稅制的經(jīng)驗(yàn)與借鑒

西方發(fā)達(dá)國家為解決環(huán)境問題，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，提出全面“綠化稅制”有稅制。

3.1設(shè)立以保護(hù)環(huán)境為目的的主體稅種

（1）對廢氣排放課征的污染稅：如美國70年代開征的二氧化硫稅，法國、瑞典、西班牙、意大利等國按氮氧化物的排放量征收的氮氧化物稅。

（2）對廢水排放課征的污染稅：如前西德從1981年起開征水污染稅。

（3）對垃圾排放課征的污染稅或垃圾稅：如挪威1974年開征的飲料容器稅，規(guī)定對不能回收的飲料容器征收30％的從價(jià)稅，美國、法國、挪威、澳大利亞等國在輪胎的生產(chǎn)或銷售環(huán)節(jié)征收的舊輪胎稅。

（4）對噪音污染征稅：如美國征收的噪音稅。

（5）對農(nóng)業(yè)污染物征收的污染稅。如比利時(shí)、芬蘭、挪威、瑞典等國都對農(nóng)藥和化肥征收污染稅。

3.2調(diào)整原有稅制，建立多形式的稅收優(yōu)惠制度

（1）對消費(fèi)稅的調(diào)整。包括：區(qū)分含鉛汽油與無鉛汽油，調(diào)高含鉛汽油的消費(fèi)稅稅率，鼓勵(lì)使用無鉛汽油；提高污染型能源的消費(fèi)稅率；在原有消費(fèi)稅基礎(chǔ)上，對能源另征能源稅或能源消費(fèi)附加稅；取消不符合環(huán)保要求的稅收優(yōu)惠，對清潔能源減稅。

（2）對所得稅的調(diào)整。對環(huán)保投資支出允許稅前扣除或給予一定比例的稅收抵免；鼓勵(lì)環(huán)保技術(shù)的研究、開發(fā)；環(huán)保設(shè)備加速折舊；公車私用的稅收措施調(diào)整。

（3）對機(jī)動(dòng)車稅的調(diào)整。征年機(jī)動(dòng)車稅時(shí)對節(jié)能車予以優(yōu)惠；節(jié)能車銷售稅的稅收優(yōu)惠。

4完善我國環(huán)保稅收制度的措施

4.1建立以保護(hù)環(huán)境為目的的主體稅種

（1）建立環(huán)境污染稅類的主體稅種。

大氣污染稅、水污染稅、固體廢物污染稅、垃圾稅、噪音稅、開征燃油稅。

（2）建立資源保護(hù)稅類的主體稅種。

增強(qiáng)資源稅的環(huán)境保護(hù)功能。在現(xiàn)行資源稅的基礎(chǔ)上，將那些必須保護(hù)開發(fā)和利用的資源也列入征收范圍，如土地、海洋、森林、草原、灘涂、淡水和地?zé)岬茸匀毁Y源；調(diào)整計(jì)稅依據(jù)，以實(shí)際開采、占用數(shù)量或生產(chǎn)數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)，并適當(dāng)提高單位計(jì)稅稅額，特別是對非再生性、非替代性、稀缺性資源征以重稅，以此限制掠奪性開采與開發(fā)；將現(xiàn)行其他資源性的稅種如土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等并入資源稅，并將各類資源性收費(fèi)如礦產(chǎn)資源管理費(fèi)、林業(yè)補(bǔ)償費(fèi)、育林基金、林政保護(hù)費(fèi)、電力基金、水資源費(fèi)、漁業(yè)資源費(fèi)等也并入資源稅．

（3）建立消費(fèi)稅類的主體稅種。

消費(fèi)稅：對資源消耗量大的消費(fèi)品和消費(fèi)行為、對導(dǎo)致環(huán)境危害的消費(fèi)品和消費(fèi)行為進(jìn)行征收，發(fā)揮消費(fèi)稅在保護(hù)環(huán)境方面的功能。

（4）建立環(huán)保關(guān)稅。

出口稅對國內(nèi)資源（原材料、初級產(chǎn)品及半成品）征收。進(jìn)口稅對一些污染環(huán)境、影響生態(tài)環(huán)境的進(jìn)口產(chǎn)品課以進(jìn)口附加稅，或者限制、禁止，甚至對其進(jìn)行貿(mào)易制裁。

（5）增值稅、營業(yè)稅和所得稅等稅種也應(yīng)體現(xiàn)促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的環(huán)保稅收理念。如要取消企業(yè)銷售使用過的固定資產(chǎn)免稅或低稅征收的規(guī)定，要取消有毒農(nóng)藥、農(nóng)膜低稅率的規(guī)定。

4.2建立合理的環(huán)保稅收體系，包括合理的法律體系和執(zhí)行體系

建立以資源稅收為核心的稅收的體制，以針對環(huán)境改造行為為主，把資源的開發(fā)利用所造成的對環(huán)境的影響算入到資源利用的成本中來的制度，對環(huán)境改造活動(dòng)征收而不是對已經(jīng)形成污染的結(jié)果后作出的行政罰款不同，環(huán)境稅作為一種保護(hù)環(huán)境的措施，更多是預(yù)防性。

4.3貫徹環(huán)保稅費(fèi)激勵(lì)機(jī)制，建立多形式的稅收減免體制

（1）增值稅優(yōu)惠。對整治污染和利用污染生產(chǎn)的企業(yè)實(shí)施優(yōu)惠。除了現(xiàn)行的對“三廢”利用的稅式支出，還要對從事城市污染和垃圾處理的企業(yè)實(shí)行零稅率，對循環(huán)利用資源和節(jié)能生產(chǎn)產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)的優(yōu)惠。

（2）消費(fèi)稅減免。對環(huán)保產(chǎn)品、清潔產(chǎn)品給予稅收優(yōu)惠。

（3）關(guān)稅優(yōu)惠。對環(huán)保產(chǎn)品出口，應(yīng)給予鼓勵(lì)，不征稅。同時(shí)，在國內(nèi)退稅方面應(yīng)給予優(yōu)先，爭取早退稅、退足稅。對進(jìn)口國內(nèi)不能生產(chǎn)的治理污染設(shè)備、環(huán)境監(jiān)測和研究儀器免征進(jìn)口關(guān)稅。

（4）營業(yè)稅、所得稅和印花稅減免。

（5）加速折舊、再投資退稅、消費(fèi)型增值稅政策。

4.4完善稅收分配管理體制，保障我國循環(huán)經(jīng)濟(jì)的實(shí)現(xiàn)

篇（8）

1完善環(huán)保稅制是構(gòu)建和諧社會(huì)的內(nèi)在要求

和諧社會(huì)是社會(huì)系統(tǒng)的各個(gè)部分、各種要素處于一種相互協(xié)調(diào)、良性互動(dòng)的狀態(tài)，包括人與自然的和諧、人與社會(huì)的和諧及公共治理的和諧，是綠色生態(tài)性社會(huì)、公平性社會(huì)和創(chuàng)新性社會(huì)的綜合。構(gòu)建和諧社會(huì)，要求我們建立綠色生態(tài)性社會(huì)、公平性社會(huì)和創(chuàng)新性社會(huì)。稅收作為國家宏觀調(diào)控的重要工具，在實(shí)現(xiàn)和諧社會(huì)的綜合目標(biāo)過程中，發(fā)揮著不可替代的作用。

2我國環(huán)保稅收的現(xiàn)狀和存在的問題

（1）我國缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的主體稅種。

我國現(xiàn)行多為征收環(huán)境費(fèi)，地方為了保護(hù)其利益對一些污染嚴(yán)重的企業(yè)私下給與保護(hù)，降低排污標(biāo)準(zhǔn)而且征收標(biāo)準(zhǔn)偏低，征收依據(jù)落后，在征收方式上也不規(guī)范，排污資金的使用效果不理想，對保護(hù)環(huán)境起不到高效調(diào)節(jié)作用。目前現(xiàn)行的資源稅并不是專門的環(huán)境保護(hù)稅，稅率過低，稅檔之間的差距過小，征收的范圍狹窄，只是針對使用煤，石油，天然氣，礦產(chǎn)品和鹽等自然資源所獲得的收益征稅，實(shí)質(zhì)上是屬于礦產(chǎn)資源占用稅的性質(zhì)，對資源的合理利用起不到明顯的調(diào)節(jié)作用。各稅種自成體系，相對獨(dú)立，稅制內(nèi)外有別，不利于經(jīng)濟(jì)主體在市場經(jīng)濟(jì)條件下公平競爭。

（2）主體稅系缺失。

各種環(huán)保性質(zhì)的條文散落在各個(gè)部分和相關(guān)的法規(guī)中，沒有一個(gè)合理和科學(xué)的體系，各種法律的不同的立法的目的使得各個(gè)法條具有不同的標(biāo)準(zhǔn)甚至彼此之間產(chǎn)生適用竟合的問題難以得到解決。目前我國所征收的環(huán)保稅收的征收范圍只是眾多自然資源的礦產(chǎn)資源和鹽，對我國其它需要保護(hù)的其他重要對環(huán)境要素沒有相關(guān)的法律保護(hù)，對我國整個(gè)環(huán)境保護(hù)作用有限，難起到稅收本該發(fā)揮的作用。

（3）稅收優(yōu)惠形式單一。

考慮環(huán)境保護(hù)因素的稅收優(yōu)惠單一，缺少針對性、靈活性，影響稅收優(yōu)惠政策實(shí)施效果。國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應(yīng)用于環(huán)保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性，而我國幾乎沒有這方面的內(nèi)容。

（4）稅收分配管理體制的不合理。

如資源稅由于在分配管理體制采取省、地、縣三級共享的分成制度，造成各級稅務(wù)機(jī)關(guān)對該稅種的征收管理偏松和代征代扣未能真正到位，很多地方甚至采取放棄管理。同時(shí)由于分配體制的不合理導(dǎo)致大部分的開采利益流向央企和上級財(cái)政，造成基層財(cái)政對資源稅的征管失去積極性。3國外建立綠色稅制的經(jīng)驗(yàn)與借鑒

西方發(fā)達(dá)國家為解決環(huán)境問題，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，提出全面“綠化稅制”有稅制。

3.1設(shè)立以保護(hù)環(huán)境為目的的主體稅種

（1）對廢氣排放課征的污染稅：如美國70年代開征的二氧化硫稅，法國、瑞典、西班牙、意大利等國按氮氧化物的排放量征收的氮氧化物稅。

（2）對廢水排放課征的污染稅：如前西德從1981年起開征水污染稅。

（3）對垃圾排放課征的污染稅或垃圾稅：如挪威1974年開征的飲料容器稅，規(guī)定對不能回收的飲料容器征收30％的從價(jià)稅，美國、法國、挪威、澳大利亞等國在輪胎的生產(chǎn)或銷售環(huán)節(jié)征收的舊輪胎稅。

（4）對噪音污染征稅：如美國征收的噪音稅。

（5）對農(nóng)業(yè)污染物征收的污染稅。如比利時(shí)、芬蘭、挪威、瑞典等國都對農(nóng)藥和化肥征收污染稅。

3.2調(diào)整原有稅制，建立多形式的稅收優(yōu)惠制度

（1）對消費(fèi)稅的調(diào)整。包括：區(qū)分含鉛汽油與無鉛汽油，調(diào)高含鉛汽油的消費(fèi)稅稅率，鼓勵(lì)使用無鉛汽油；提高污染型能源的消費(fèi)稅率；在原有消費(fèi)稅基礎(chǔ)上，對能源另征能源稅或能源消費(fèi)附加稅；取消不符合環(huán)保要求的稅收優(yōu)惠，對清潔能源減稅。

（2）對所得稅的調(diào)整。對環(huán)保投資支出允許稅前扣除或給予一定比例的稅收抵免；鼓勵(lì)環(huán)保技術(shù)的研究、開發(fā)；環(huán)保設(shè)備加速折舊；公車私用的稅收措施調(diào)整。

（3）對機(jī)動(dòng)車稅的調(diào)整。征年機(jī)動(dòng)車稅時(shí)對節(jié)能車予以優(yōu)惠；節(jié)能車銷售稅的稅收優(yōu)惠。

4完善我國環(huán)保稅收制度的措施

4.1建立以保護(hù)環(huán)境為目的的主體稅種

（1）建立環(huán)境污染稅類的主體稅種。

大氣污染稅、水污染稅、固體廢物污染稅、垃圾稅、噪音稅、開征燃油稅。

（2）建立資源保護(hù)稅類的主體稅種。

增強(qiáng)資源稅的環(huán)境保護(hù)功能。在現(xiàn)行資源稅的基礎(chǔ)上，將那些必須保護(hù)開發(fā)和利用的資源也列入征收范圍，如土地、海洋、森林、草原、灘涂、淡水和地?zé)岬茸匀毁Y源；調(diào)整計(jì)稅依據(jù)，以實(shí)際開采、占用數(shù)量或生產(chǎn)數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)，并適當(dāng)提高單位計(jì)稅稅額，特別是對非再生性、非替代性、稀缺性資源征以重稅，以此限制掠奪性開采與開發(fā)；將現(xiàn)行其他資源性的稅種如土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等并入資源稅，并將各類資源性收費(fèi)如礦產(chǎn)資源管理費(fèi)、林業(yè)補(bǔ)償費(fèi)、育林基金、林政保護(hù)費(fèi)、電力基金、水資源費(fèi)、漁業(yè)資源費(fèi)等也并入資源稅．

（3）建立消費(fèi)稅類的主體稅種。

消費(fèi)稅：對資源消耗量大的消費(fèi)品和消費(fèi)行為、對導(dǎo)致環(huán)境危害的消費(fèi)品和消費(fèi)行為進(jìn)行征收，發(fā)揮消費(fèi)稅在保護(hù)環(huán)境方面的功能。

（4）建立環(huán)保關(guān)稅。

出口稅對國內(nèi)資源（原材料、初級產(chǎn)品及半成品）征收。進(jìn)口稅對一些污染環(huán)境、影響生態(tài)環(huán)境的進(jìn)口產(chǎn)品課以進(jìn)口附加稅，或者限制、禁止，甚至對其進(jìn)行貿(mào)易制裁。

（5）增值稅、營業(yè)稅和所得稅等稅種也應(yīng)體現(xiàn)促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的環(huán)保稅收理念。如要取消企業(yè)銷售使用過的固定資產(chǎn)免稅或低稅征收的規(guī)定，要取消有毒農(nóng)藥、農(nóng)膜低稅率的規(guī)定。

4.2建立合理的環(huán)保稅收體系，包括合理的法律體系和執(zhí)行體系

建立以資源稅收為核心的稅收的體制，以針對環(huán)境改造行為為主，把資源的開發(fā)利用所造成的對環(huán)境的影響算入到資源利用的成本中來的制度，對環(huán)境改造活動(dòng)征收而不是對已經(jīng)形成污染的結(jié)果后作出的行政罰款不同，環(huán)境稅作為一種保護(hù)環(huán)境的措施，更多是預(yù)防性。

4.3貫徹環(huán)保稅費(fèi)激勵(lì)機(jī)制，建立多形式的稅收減免體制

（1）增值稅優(yōu)惠。對整治污染和利用污染生產(chǎn)的企業(yè)實(shí)施優(yōu)惠。除了現(xiàn)行的對“三廢”利用的稅式支出，還要對從事城市污染和垃圾處理的企業(yè)實(shí)行零稅率，對循環(huán)利用資源和節(jié)能生產(chǎn)產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)的優(yōu)惠。

（2）消費(fèi)稅減免。對環(huán)保產(chǎn)品、清潔產(chǎn)品給予稅收優(yōu)惠。

（3）關(guān)稅優(yōu)惠。對環(huán)保產(chǎn)品出口，應(yīng)給予鼓勵(lì)，不征稅。同時(shí)，在國內(nèi)退稅方面應(yīng)給予優(yōu)先，爭取早退稅、退足稅。對進(jìn)口國內(nèi)不能生產(chǎn)的治理污染設(shè)備、環(huán)境監(jiān)測和研究儀器免征進(jìn)口關(guān)稅。

（4）營業(yè)稅、所得稅和印花稅減免。

（5）加速折舊、再投資退稅、消費(fèi)型增值稅政策。

4.4完善稅收分配管理體制，保障我國循環(huán)經(jīng)濟(jì)的實(shí)現(xiàn)

篇（9）

在現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算就會(huì)改變企業(yè)原有的分散管理資金的現(xiàn)狀，從而實(shí)現(xiàn)了資金的統(tǒng)一管理和集中收付。但是，由于企業(yè)的會(huì)計(jì)制度還很不健全，主要是我國企業(yè)各個(gè)部門的資金收支并沒有全部納入核算管理，導(dǎo)致預(yù)算對支出的控制和約束不力，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)核算力度不夠。

2.政府部門沒有做好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的控制工作

在現(xiàn)行稅收制度下，我國的政府部門并沒有執(zhí)行好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的監(jiān)控工作，即使對企業(yè)的會(huì)計(jì)核算有一定的控制，但是大部分都是流于形式的。有關(guān)政府部門對企業(yè)的會(huì)計(jì)核算還是以事后監(jiān)督為主，沒有轉(zhuǎn)為全方位和全過程的監(jiān)控。因此，我國政府部門沒有做好對企業(yè)會(huì)計(jì)核算的控制工作也是我國企業(yè)會(huì)計(jì)核算過程之中的主要問題。

3.不同企業(yè)會(huì)計(jì)核算不統(tǒng)一

在現(xiàn)行稅收制度下，不同企業(yè)的會(huì)計(jì)工作不統(tǒng)一，在會(huì)計(jì)核算這一方面表現(xiàn)的尤為突出。有的企業(yè)在實(shí)行會(huì)計(jì)核算的時(shí)候，雖然預(yù)算單位對資金的支配權(quán)并沒有改變，但是各財(cái)務(wù)審批事項(xiàng)是由單位負(fù)責(zé)人來進(jìn)行，這樣資金就會(huì)移到會(huì)計(jì)核算中心，會(huì)計(jì)核算中心就應(yīng)該對資金進(jìn)行全面的管理。然而，由于現(xiàn)在企業(yè)的會(huì)計(jì)制度都比較的落后，并且原始的會(huì)計(jì)制度就不統(tǒng)一，這樣就導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算的過程執(zhí)行起來非常困難。因此，進(jìn)而就導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的問題出現(xiàn)。

二、現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重要意義

傳統(tǒng)的稅收制度對會(huì)計(jì)核算還具有一定的限制性。主要是它的執(zhí)行體系還不夠完整，并且不能夠真正地反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，這樣不利于企業(yè)進(jìn)行成本核算。所以，這種稅收制度也不利于真實(shí)地反映企業(yè)有關(guān)財(cái)務(wù)方面的完整信息。因此，為了滿足我國企業(yè)會(huì)計(jì)核算的發(fā)展，實(shí)行稅收制度下的企業(yè)會(huì)計(jì)核算就顯得很有必要。同時(shí)，在需求上也對我國現(xiàn)階段企業(yè)的會(huì)計(jì)稅收制度提出了新的要求。因此，在企業(yè)中進(jìn)行現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算已經(jīng)是勢在必行，并且具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。

三、現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的模式

1.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)賬目管理

實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算管理首先應(yīng)該實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)賬目管理。第一，完善會(huì)計(jì)科目體系建設(shè)。會(huì)計(jì)工作人員需要對企業(yè)的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行分類，對財(cái)務(wù)資金再次進(jìn)行設(shè)計(jì)和分類，進(jìn)而對財(cái)務(wù)資金進(jìn)行統(tǒng)一分類。當(dāng)然，財(cái)務(wù)統(tǒng)一收支結(jié)算的模式應(yīng)該以企業(yè)的總收支分類為基本依據(jù)，建立財(cái)務(wù)資金支付體系。但是，這種會(huì)計(jì)體系能夠較好地解決財(cái)務(wù)分散模式下的會(huì)計(jì)賬目無法進(jìn)行有機(jī)整合的問題。第二，提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的運(yùn)行效率。目前，企業(yè)的會(huì)計(jì)結(jié)算中心已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)化、標(biāo)準(zhǔn)化和數(shù)字化，進(jìn)而將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)和相關(guān)的應(yīng)用服務(wù)程序緊密相連。同時(shí)，財(cái)務(wù)管理軟件能夠?qū)?huì)計(jì)科目進(jìn)行批處理，通過計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)可以實(shí)現(xiàn)終端的數(shù)據(jù)共享，從而加強(qiáng)現(xiàn)行稅收制度下結(jié)算的高效運(yùn)行。

2.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)人員管理

在現(xiàn)行稅收制度下，企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算的會(huì)計(jì)人員也存在很大的問題，因而需要提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算管理人員的綜合素質(zhì)。第一，加強(qiáng)人力資本開發(fā)及人力資源配置，選拔優(yōu)秀人才。企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)人力資本的開發(fā)和人力資源的配置，以吸引綜合素質(zhì)更高的會(huì)計(jì)人才。然后，可以根據(jù)職位的要求將會(huì)計(jì)人才進(jìn)行有效的分配，以促進(jìn)現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的運(yùn)行。第二，劃分人力資本級別，鋪設(shè)晉升道路。企業(yè)的財(cái)務(wù)結(jié)算中心是現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的運(yùn)行模式，結(jié)算中心的性質(zhì)決定了現(xiàn)行稅收制度下管理人員職位等級的劃分。第三，建立崗位輪換制度，防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。為了進(jìn)一步保證企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算體系的有效運(yùn)行，企業(yè)應(yīng)該建立健全、完善的崗位管理制度。良好的現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)人員管理制度還能夠讓會(huì)計(jì)人員全面的接觸現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)結(jié)算的財(cái)務(wù)管理模式，使得企業(yè)的會(huì)計(jì)人員能夠較快地熟悉預(yù)算、核算、結(jié)算、資產(chǎn)管理等業(yè)務(wù)流程。

3.現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)檔案管理

企業(yè)還應(yīng)該實(shí)行現(xiàn)行稅收制度下的會(huì)計(jì)檔案管理。第一，增強(qiáng)原始憑證的完整性。對于企業(yè)的會(huì)計(jì)結(jié)算中心而言，增強(qiáng)原始憑證的完整性應(yīng)該包括收入和支出兩個(gè)方面，從而能夠增強(qiáng)原始會(huì)計(jì)憑證的完整性和提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。尤其是隨著網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的不斷快速發(fā)展，現(xiàn)代的會(huì)計(jì)信息取得、存儲(chǔ)、傳輸?shù)裙δ芏家呀?jīng)發(fā)展的非常成熟，網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的使用也提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。第二，保障會(huì)計(jì)信息的安全性。在原始憑證的基礎(chǔ)上，企業(yè)會(huì)計(jì)結(jié)算中心還應(yīng)該加強(qiáng)實(shí)行電子賬務(wù)加工，以保證會(huì)計(jì)信息的安全性。首先，加強(qiáng)對會(huì)計(jì)信息的計(jì)算、分類和檢查等處理。其次，強(qiáng)化數(shù)據(jù)存儲(chǔ)和備份工作，防止數(shù)據(jù)丟失等風(fēng)險(xiǎn)。最后，優(yōu)化數(shù)據(jù)的傳輸方式，防止會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)被修改。

四、提高現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算的建議

1.強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理

提高我國現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作，首先就要強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理，進(jìn)而細(xì)化部門預(yù)算編制?，F(xiàn)行稅收制度下的企業(yè)會(huì)計(jì)核算一般需要包含所有部門的公共資金的完整預(yù)算，主要是將各類不同的各項(xiàng)資金核算在該企業(yè)的年度預(yù)算之中。因此，要進(jìn)一步貫徹和執(zhí)行現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算，制定出科學(xué)且符合實(shí)際的標(biāo)準(zhǔn)，為提前會(huì)計(jì)核算做好準(zhǔn)備。通過提前會(huì)計(jì)核算，可以使核算細(xì)化到各個(gè)企業(yè)的各個(gè)部門和各個(gè)具體的項(xiàng)目，從而提高現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算的科學(xué)性和合理性。因此，強(qiáng)化企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理有利于企業(yè)現(xiàn)行稅收制度下會(huì)計(jì)核算工作的實(shí)行。

2.轉(zhuǎn)變企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心職能，加強(qiáng)支出監(jiān)督管理

在現(xiàn)行稅收制度下實(shí)行企業(yè)會(huì)計(jì)核算，應(yīng)該轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算中心的職能，加強(qiáng)支出監(jiān)督管理，進(jìn)而促進(jìn)會(huì)計(jì)核算中心從核算型向管理型轉(zhuǎn)變。目前，企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心的主要工作是資金的支付和會(huì)計(jì)核算。當(dāng)然，這不僅僅是記賬的職能，更應(yīng)該是具有核算執(zhí)行信息的反饋和控制的職能。通過核算各個(gè)企業(yè)部門的會(huì)計(jì)預(yù)算情況，可以監(jiān)管和控制各個(gè)部門的資金使用進(jìn)度。還要加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的事前控制，會(huì)計(jì)在收到部門核算的支付申請后，應(yīng)該及時(shí)確認(rèn)相關(guān)信息，然后才進(jìn)行支付。因此，現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心要徹底的改變傳統(tǒng)的觀念，真正做到從核算型向管理型的轉(zhuǎn)變。

3.建立健全的企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心內(nèi)部管理制度

在現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算還應(yīng)該建立健全、完善的核算中心內(nèi)部管理制度。有效的管理必須要有健全的規(guī)章制度作為保證，因此，要求企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心的管理人員依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定建立和完善企業(yè)內(nèi)部的規(guī)章制度。包括人事管理制度、內(nèi)部控制制度和核算監(jiān)督制度等。因此，建立健全、完善的企業(yè)會(huì)計(jì)核算中心內(nèi)部管理制度對于實(shí)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算具有非常重大的意義。

4.加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部部門間的協(xié)作與配合

在現(xiàn)行的稅收制度下，為了避免企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作出現(xiàn)重復(fù)現(xiàn)象，進(jìn)而提高現(xiàn)行的稅收制度下企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的效率，要求企業(yè)必須采取適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)核算方式，從而更加真實(shí)有效地反映企業(yè)的成本管理。同時(shí)，加強(qiáng)對現(xiàn)行的稅收制度下企業(yè)成本的控制，從而促進(jìn)企業(yè)現(xiàn)行的稅收制度下會(huì)計(jì)核算工作的科學(xué)化發(fā)展。因此，現(xiàn)行的稅收制度下的企業(yè)核算要求加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部部門之間的協(xié)作與配合。

篇（10）

環(huán)境作為人類社會(huì)的一種稀缺資源，具有獨(dú)特的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)價(jià)值。面對世界各國生態(tài)環(huán)境不斷惡化的嚴(yán)峻形勢．加強(qiáng)生態(tài)環(huán)境保護(hù)和資源的合理開發(fā)己是迫在眉睫，而建立綠色稅收體系是改善生態(tài)環(huán)境質(zhì)量、保護(hù)資源、促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展的重要經(jīng)濟(jì)手段。我國作為一個(gè)發(fā)展中國家．自改革開放以來，在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的同時(shí)．也產(chǎn)生了嚴(yán)重的環(huán)境污染問題。當(dāng)前我國污染總體水平相當(dāng)于發(fā)達(dá)國家上世紀(jì)60年代水平．環(huán)境污染與生態(tài)破壞所造成的經(jīng)濟(jì)損失，每年約為4000億元。隨著綠色稅收理論在我國的出現(xiàn)和應(yīng)用，如何建立綠色稅收法律制度．以保護(hù)和改善我國的環(huán)境．已成為我國法律界、稅收理論界面臨的一個(gè)重要課題…。

1綠色稅收的含義

《國際稅收辭匯》第二版中對“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱環(huán)境稅收，指對投資于防治污染或環(huán)境保護(hù)的納稅人給予的稅收減免．或?qū)ξ廴拘袠I(yè)和污染物的使用所征收的稅。綠色稅收立足生態(tài)與經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展．不僅僅要求事后的調(diào)節(jié)，更重要是利用稅收對環(huán)境、生態(tài)的保護(hù)進(jìn)行事前的引導(dǎo)和調(diào)控。從綠色稅收的內(nèi)容看．不僅包括為環(huán)保而特定征收的各種稅，還包括為環(huán)境保護(hù)而采取的各種稅收措施[21。

2綠色稅收在國外的實(shí)施

2．1國外綠色稅收的特點(diǎn)

2．1．1以能源稅為主體．稅收種類呈多樣化趨勢發(fā)達(dá)國家的綠色稅收大多以能源稅收為主．且稅種多樣化。根據(jù)污染物的不同大體可以分為五大類：廢氣稅、水污染稅、噪音稅、固體廢物稅、垃圾稅。

2．1．2將稅負(fù)逐步從對收入征稅轉(zhuǎn)移到對環(huán)境有害的行為征稅以丹麥、瑞典等北歐國家為代表．這些國家通過進(jìn)行稅收整體結(jié)構(gòu)的調(diào)整．將環(huán)境稅稅收重點(diǎn)從對收入征稅逐步轉(zhuǎn)移到對環(huán)境有害的行為征稅．即在勞務(wù)和自然資源及污染之間進(jìn)行稅收重新分配，將稅收重點(diǎn)逐步從工資收入向?qū)Νh(huán)境有副作用的消費(fèi)和生產(chǎn)轉(zhuǎn)化。

2．1．3稅收手段與其他手段相互協(xié)調(diào)和配合．實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展和人與環(huán)境和諧共處國外的環(huán)保工作之所以能取得如此顯著的成效，主要原因是建立了完善的環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策體系。在采用稅收手段的同時(shí)，注意與產(chǎn)品收費(fèi)、使用者收費(fèi)、排污交易等市場方法相互配合，使它們形成合力，共同作用【3J。

2．2西方國家“綠色稅收”的主要類型

第一種，對企業(yè)排放污染物征收的稅。包括對排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國、德國、日本征收二氧化硫稅，德國征收水污染稅

第二種．對高耗能高耗材行為征收的稅。如德國、荷蘭征收的油稅，美國、法國征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等：

第三種．對城市環(huán)境和居住環(huán)境造成污染的行為稅。如美國、日本征收的噪音稅和工業(yè)擁擠稅、車輛擁擠稅14J。

3建立與完善我國綠色稅收制度設(shè)想

3．1我國現(xiàn)行稅制存在的問題

從2001年起．我國開始陸續(xù)出臺(tái)了一些環(huán)境保護(hù)方面的稅收優(yōu)惠政策，共有4大類30余項(xiàng)促進(jìn)能源資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)稅收政策．對促進(jìn)能源資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)起到了積極的推動(dòng)作用。但是．從這些年的執(zhí)行情況看．現(xiàn)行稅收政策還存在一些不足I51。

第一，涉及環(huán)境保護(hù)的稅種太少，缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的專門稅種。這樣就限制了稅收對環(huán)境污染的調(diào)控力度．也難以形成專門的用于環(huán)保的稅收收入來源．弱化了稅收在環(huán)保方面的作用。

第二，現(xiàn)有涉及環(huán)保的稅種中，有關(guān)環(huán)保的規(guī)定不健全。對環(huán)境保護(hù)的調(diào)節(jié)力度不夠。比如就資源稅而言，稅率過低，稅檔之間的差距過小，對資源的合理利用起不到明顯的調(diào)節(jié)作用．征稅范圍狹窄．基本上只屬于礦藏資源占用稅。這與我國資源短缺，利用率不高，浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重的情況極不相稱。

第三．考慮環(huán)境保護(hù)因素的稅收優(yōu)惠單一．缺少針對性、靈活性，影響稅收優(yōu)惠政策實(shí)施效果。國際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應(yīng)用于環(huán)保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性．而我國稅收這方面的內(nèi)容較少。

第四，收費(fèi)政策方面還存在一些不足之處。首先．對排污費(fèi)的征收標(biāo)準(zhǔn)偏低．而且在不同污染物之間收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不平衡。其次，征收依據(jù)落后，仍是按單因子收費(fèi)．即在同一排污口含兩種以上的有害物質(zhì)時(shí)．按含量最高的一種計(jì)算排污量。這種收費(fèi)依據(jù)不僅起不到促進(jìn)企業(yè)治理污染的刺激作用．反而給企業(yè)一種規(guī)避高收費(fèi)的方法。另外排污費(fèi)的收費(fèi)方式由環(huán)保部門征收，不僅征收阻力很大．而且排污資金的使用效果也不理席日161L0

3．2構(gòu)建我國綠色稅制的基本思路

3．2．1借鑒國際經(jīng)驗(yàn)．開征以保護(hù)環(huán)境為目的的專門稅種開征以保護(hù)環(huán)境為目的的專fq稅種。即在排污等領(lǐng)域?qū)嵭匈M(fèi)改稅，開征新的環(huán)境保護(hù)稅。具體的措施包括：

(1)開征空氣污染稅。以我國境內(nèi)的企事業(yè)單位及個(gè)體經(jīng)營者的鍋爐、工業(yè)窯爐及其他各種設(shè)備、設(shè)施在生產(chǎn)活動(dòng)中排放的煙塵和有害氣體為課稅對象．以排放煙塵、揚(yáng)塵和有害氣體的單位和個(gè)人為納稅人。在計(jì)稅方法上，以煙塵和有害氣體的排放量為計(jì)稅依據(jù)，根據(jù)煙排放量及有害氣體的濃度設(shè)計(jì)累進(jìn)稅率．從量計(jì)征。有害氣體主要是二氧化硫和二氧化碳．這兩者是造成地球溫室效應(yīng)的最主要因素．對排放的二氧化硫和二氧化碳進(jìn)行征稅，可以減少燃料的使用。進(jìn)而減少有害氣體的排放。由于目前我國環(huán)境監(jiān)測體系還不完善，單獨(dú)開征二氧化硫稅和二氧化碳稅還不可行，因此現(xiàn)階段只能開征空氣污染稅I71。

(2)開征水污染稅。對于企業(yè)排放的廢水，一般按廢水排放量定額征收．但由于廢水中污染物種類和濃度各異，對環(huán)境的污染、破壞程度也有所不同，需要確定一個(gè)廢水排放的“標(biāo)準(zhǔn)單位”．納稅人的廢水排放量按其濃度換算成標(biāo)準(zhǔn)單位計(jì)征。根據(jù)廢水中各種污染物質(zhì)的含量設(shè)計(jì)具有累進(jìn)性的定額稅率．使稅負(fù)與廢水污染物質(zhì)的含量呈正相關(guān)變化。對城鎮(zhèn)居民排放的生活廢水。由于其排放量與用水量成正比．且不同居民排放生活廢水中所含污染物質(zhì)的成分及濃度通常差別不大．因而可以居民用水量為計(jì)稅依據(jù)．采用無差別的定額稅率『8J。

(3)開征固體廢棄物稅?？上葘I(yè)廢棄物征稅．對工礦企業(yè)排放的含有有毒物質(zhì)的廢渣與不含毒物質(zhì)的廢渣及其他工業(yè)垃圾因視其對環(huán)境的不同影響，分別設(shè)置稅目、規(guī)定有差別的定額稅率。然后逐步對農(nóng)業(yè)廢棄物、生活廢棄物征稅，其計(jì)稅依據(jù)可以選擇按重量征稅、按體積征稅、按住房面積征稅或按人均定額征稅。在稅率設(shè)計(jì)上，對同一種類垃圾，還應(yīng)區(qū)分不同堆放地點(diǎn)、不同處理方式加以區(qū)別對待。

(4)開征污染性產(chǎn)品稅。污染性產(chǎn)品主要是對在制造、消費(fèi)或處理過程中產(chǎn)生污染、造成生態(tài)環(huán)境破壞以及稀缺資源使用的產(chǎn)品課稅。從而提高這類產(chǎn)品的相對價(jià)格。減少不利于環(huán)境保護(hù)的生產(chǎn)和消費(fèi)。例如．我國目前迫切需要解決的環(huán)保問題一”白色污染”就可以征收污染稅加以解決。此外還可以對油、農(nóng)藥、殺蟲劑、不可回收容器、化學(xué)原料及其包裝袋等容易造成的污染產(chǎn)品進(jìn)行課稅。

(5)噪音稅?？煽紤]對特種噪音，如飛機(jī)的起落、建筑噪音等征稅。它的稅基是噪聲的產(chǎn)生量，政府籌集此項(xiàng)資金，可用來在飛機(jī)場附近安裝隔音設(shè)施、安置搬遷居民的搬遷等此外，應(yīng)將環(huán)境保護(hù)稅確定為地方稅．由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收．并且環(huán)保稅收入作為地方政府的專用基金全部用于環(huán)境保護(hù)開支。

3．2．2改革和完善現(xiàn)行資源稅(1)擴(kuò)大征收范圍，

將目前資源稅的征收對象擴(kuò)大到礦藏資源和非礦藏資源．可增加水資源稅．以解決我國日益突出的缺水問題。開征森林資源稅和草場資源稅，以避免和防止生態(tài)破壞行為．待條件成熟后．再對其他資源課征資源稅．并逐步提高稅率，對非再生性、稀缺性資源課以重稅。

(2)完善計(jì)稅方法，加大稅檔之問差距。為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)主體珍惜和節(jié)約資源．宜將現(xiàn)行資源稅按應(yīng)稅資源產(chǎn)品銷售量計(jì)稅改為按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)稅．對一切開發(fā)、利用資源的企業(yè)和個(gè)人按其生產(chǎn)產(chǎn)品的實(shí)際數(shù)量從量課征。合理調(diào)整資源稅的單位稅額。使不可再生資源的單位稅額高于可再生資源．對環(huán)境危害程度大的資源的單位稅額、稀缺資源的單位稅額高于普通資源的單位稅額。通過對部分資源提高征收額外負(fù)擔(dān)，遏制生產(chǎn)者對礦產(chǎn)資源的過度開采。同時(shí)通過稅收手段，加大稅檔差距，把資源開采和使用同企業(yè)和居民的切身利益結(jié)合起來，以提高資源的開發(fā)利用率。在出口退稅方面．應(yīng)取消部分資源性產(chǎn)品的出口退稅政策．同時(shí)相應(yīng)取消出口退(免)消費(fèi)稅。(3)鑒于土地課征的稅種屬于資源性質(zhì)．為了使資源稅制更加完善．可考慮將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，共同調(diào)控我國資源的合理開發(fā)．?dāng)U大對土地征稅的范圍，適當(dāng)提高稅率I91

3．2．3健全現(xiàn)行保護(hù)環(huán)境與資源的稅收優(yōu)惠政策

完善現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)的稅收支出政策．包括取消不符合環(huán)保要求的稅收優(yōu)惠政策．減少不利于污染控制的稅收支出；嚴(yán)禁或嚴(yán)格限制有毒、有害的化學(xué)品或可能對我國環(huán)境造成重大危害產(chǎn)品的進(jìn)口，大幅提高上述有毒、有害產(chǎn)品的進(jìn)口關(guān)稅。實(shí)施企業(yè)投資于治污設(shè)備和設(shè)施的稅收優(yōu)惠，對防止污染的投資活動(dòng)進(jìn)行刺激l1Ol。超級秘書網(wǎng)

3．2．4制定促進(jìn)再生資源業(yè)發(fā)展的稅收政策再生