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篇（1）

二、內(nèi)部審計獨立性的影響因素及現(xiàn)狀分析

根據(jù)國內(nèi)外學(xué)者的研究，影響內(nèi)部審計獨立性的因素主要包括內(nèi)部審計的報告體制、內(nèi)部審計的職能范圍、內(nèi)部審計部門規(guī)模、管理層對內(nèi)部審計的支持程度。內(nèi)部審計的報告體制。我國上市公司內(nèi)部審計的報告制度主要有五種體制，分別為向董事會或董事會下屬的審計委員會報告、向監(jiān)事會報告、向總經(jīng)理報告、向財務(wù)總監(jiān)或總會計師報告以及向董事會和監(jiān)事會的雙報告制度。研究表明，向董事會或董事會下屬的審計委員會報告時內(nèi)部審計部門具有更強的獨立性。朱榮恩等(2005)向上海國家會計學(xué)院受訓(xùn)的財務(wù)總監(jiān)就企業(yè)審計部的隸屬關(guān)系進行了調(diào)查,結(jié)果發(fā)現(xiàn),在152家被調(diào)查企業(yè)中,總體而言,審計部隸屬于總經(jīng)理的比例最高,隸屬于審計委員會、董事會的分別為13.8%。耿建新（2006）對上市公司數(shù)據(jù)統(tǒng)計結(jié)果表明22%的上市公司的內(nèi)部審計部門向董事會報告而仍然存在76%的內(nèi)部審計部門向總經(jīng)理報告。內(nèi)部審計的職能范圍。IIA（1999）將“確認”和“咨詢”定位為內(nèi)審的兩大主要職能，王光遠（2007）認為內(nèi)部審計作為“確保受托責(zé)任的有效履行”的管理機構(gòu)，其主要職能可以概括為“監(jiān)督、確認與咨詢”，而不僅僅是“確認”和“咨詢”。實證研究表明，內(nèi)部審計職能范圍越大，對企業(yè)管理的參與程度越高，其獨立性越強。但目前來看，我國上市公司內(nèi)部審計的職能范圍并未統(tǒng)一，不少上市公司仍將內(nèi)部審計作為查處內(nèi)部舞弊的職能工具，而未能將其評價和咨詢功能在公司內(nèi)部加以拓展。內(nèi)部審計部門規(guī)模。內(nèi)部審計部門規(guī)模主要表現(xiàn)在內(nèi)部審計部門經(jīng)費、內(nèi)部審計人員及其專業(yè)素養(yǎng)、內(nèi)部審計部門的行政級別。劉國常、郭慧（2008）研究表明，內(nèi)部審計的規(guī)模與內(nèi)部審計獨立性之間存在正相關(guān)關(guān)系。根據(jù)深交所《中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部審計工作指引》的要求，上市公司應(yīng)當(dāng)設(shè)立單獨的內(nèi)部審計部門，并配置不低于三名的專業(yè)審計人員。管理層對內(nèi)部審計的支持程度。現(xiàn)代內(nèi)部審計的功能主要為更好的實現(xiàn)企業(yè)增值，因而管理層對內(nèi)部審計的支持程度非常重要。實證研究分析表明，管理層對內(nèi)部審計的支持程度越高，內(nèi)部審計獨立性也越高。我國并未從法律層面提升內(nèi)部審計地位，因而使得上市公司管理層對內(nèi)部審計并不重視，不少企業(yè)僅僅將其作為符合上市要求的門面工具，內(nèi)部審計部門徒有虛名。

篇（2）

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篇（3）

一、引言

近年來，隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，特別是全球經(jīng)濟一體化程度加深，上市公司經(jīng)營環(huán)境因之變得日趨復(fù)雜，經(jīng)營風(fēng)險大大增加。計算機技術(shù)的普及和經(jīng)濟網(wǎng)絡(luò)化，要求內(nèi)部審計對資源運動的合標性進行全程跟蹤審計，及時反饋信息。上市公司自身為適應(yīng)環(huán)境求得生存也在不斷的變革中求發(fā)展，而變革是企業(yè)風(fēng)險產(chǎn)生的一個重要來源?？梢?，企業(yè)風(fēng)險無處不在，因此，上市公司經(jīng)營者必須樹立風(fēng)險意識，進行全面風(fēng)險管理把減少企業(yè)面臨的風(fēng)險作為企業(yè)實現(xiàn)目標的關(guān)鍵。

二、我國上市公司內(nèi)部審計參與風(fēng)險管理的現(xiàn)狀

隨著內(nèi)部審計參與風(fēng)險管理的程度，對內(nèi)部審計獨立性的要求相對弱化。被弱化的獨立性又制約了內(nèi)部審計職能的實現(xiàn)。內(nèi)部審計的監(jiān)督職能和評價職能都是以內(nèi)部審計的審計結(jié)論作為依據(jù)的，如果內(nèi)審人員缺乏相應(yīng)的權(quán)威性和獨立性，就很難保證內(nèi)部審計人員的客觀性，也就難以得到可靠的證據(jù)進而影響到公正的審計結(jié)論，引起內(nèi)部審計風(fēng)險。尤其是相當(dāng)多的舞弊常常牽扯到公司高層管理人員，如果缺乏獨立性，內(nèi)部審計對此將無能為力。因此，只有具有一定的獨立性及內(nèi)部審計人員的客觀性和暢通的報告渠道，內(nèi)部審計的職能才能得以實現(xiàn)。

三、中外上市商業(yè)銀行內(nèi)部審計參與風(fēng)險管理的比較分析

美國內(nèi)部審計協(xié)會出臺的規(guī)范里明確要求各銀行設(shè)立獨立的審計部門，直接對董事會負責(zé)，對銀行的重大經(jīng)營管理活動進行監(jiān)督。各分行的內(nèi)部審計部門向總行內(nèi)部審計部門報告工作，總行內(nèi)部審計部門直接對審計委員會報告。內(nèi)部審計部門的經(jīng)營預(yù)算、工作計劃和審計工作的評價等，都由審計委員會決定。在這種垂直管理的組織架構(gòu)下，內(nèi)部審計機構(gòu)利益與被審計部門完全分離，內(nèi)部審計事項決策也不受被審計單位、被審計事項的影響，從而使得銀行內(nèi)部審計部門具有較高的獨立性。中國商業(yè)銀行尚未真正實現(xiàn)內(nèi)部稽核（內(nèi)部審計）的獨立性。在我國，現(xiàn)行的商業(yè)銀行監(jiān)督體制是：總行設(shè)置稽核部，主管全行的稽核工作。各地區(qū)分行設(shè)置稽核處，作為基層稽核單位。各地區(qū)分行稽核部門直接向分行行長報告工作，這種情況下很難實現(xiàn)分行稽核部門的獨立性。而且分行稽核人員的編制、工資福利待遇均由稽核所在分行決定，使得稽核工作人員無法客觀公正地對分行管理層決策的事項和一些敏感性問題的是否合規(guī)、合法和經(jīng)濟進行稽核，也就無法有效降低審計風(fēng)險，從而影響了內(nèi)部稽核部門監(jiān)督職能的發(fā)揮。

四、我國上市公司內(nèi)部審計參與風(fēng)險管理的對策

（一）通過改善治理結(jié)構(gòu)保障內(nèi)部審計獨立性

公司治理結(jié)構(gòu)的科學(xué)性，特別是對內(nèi)部審計機構(gòu)組織地位的設(shè)計，是保證內(nèi)部審計部門獨立性和內(nèi)部審計人員客觀性的首要條件。內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)在組織結(jié)構(gòu)中應(yīng)處于較高地位，以提高內(nèi)部審計的獨立性，并且增強內(nèi)部審計人員的客觀性，從而有效地減少威脅客觀性的重大利益沖突。董事會對風(fēng)險管理進行監(jiān)督。董事會的監(jiān)督通過內(nèi)部審計人員的報告來實現(xiàn)。內(nèi)部審計部門既要對基層部門的活動進行監(jiān)督和確認，又要對高層的決策行為進行評估。所以，各層級的內(nèi)部審計部門不應(yīng)歸屬于同級管理層，內(nèi)部審計部門應(yīng)向內(nèi)部審計委員會報告，審計委員會向董事會報告風(fēng)險管理的相關(guān)情況，并及時向管理當(dāng)局提供改進的建議。

（二）引導(dǎo)我國上市公司內(nèi)部審計參與風(fēng)險管理過程

首先是風(fēng)險識別。內(nèi)部審計部門可以采用通用風(fēng)險分析模板及方法，識別上市公司要內(nèi)外部環(huán)境中所有的風(fēng)險事件。如：單位本身的風(fēng)險和重要合作者的風(fēng)險。內(nèi)部審計部門還應(yīng)該判斷管理層是否完全識別了單位的所有重大風(fēng)險，若有遺漏要提醒管理層加以注意。其次是進行風(fēng)險評估。在分析風(fēng)險事件發(fā)生的可能性和導(dǎo)致的后果時，可以采用對已識別的風(fēng)險事件進行定量分析和定性分析。很多情況下要主觀判斷不同結(jié)果發(fā)生的可能性是風(fēng)險分析的復(fù)雜性和困難所在。這就要求內(nèi)部審計人員從其特有的獨立地位出發(fā)，從客觀的角度分析風(fēng)險的假設(shè)和計算方法來評價風(fēng)險，提出專業(yè)意見。最后是風(fēng)險控制問題。單位要要采取的多種策略和方法應(yīng)對不同的風(fēng)險，比如：是避免風(fēng)險、接受風(fēng)險，還是降低風(fēng)險。在內(nèi)部審計人員參與風(fēng)險管理的過程中，有一點需要注意，內(nèi)部審計人員的主要工作在于分析、評價風(fēng)險，提出減少風(fēng)險導(dǎo)致?lián)p失的建議，并不建議參與風(fēng)險管理的決策和執(zhí)行工作。

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篇（4）

內(nèi)部控制是在長期的經(jīng)營實踐中，隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)展的需要而逐步生產(chǎn)和發(fā)展起來的。內(nèi)部控制作為企業(yè)管理的一個有機組成部分，在防止會計信息失真、提高企業(yè)經(jīng)營效率等方面有著舉足輕重的作用。內(nèi)部控制分為內(nèi)部審計控制和內(nèi)部財務(wù)控制，這里著重講內(nèi)部審計控制。

二、公司治理與上市公司內(nèi)部控制的關(guān)系

一是實現(xiàn)企業(yè)目標，提高企業(yè)價值，是公司治理與內(nèi)部控制的最終目標。減少虛假會計信息，保證會計信息的有用性，確保資產(chǎn)的安全完整是內(nèi)部控制的主要目標。而健全的公司治理是實現(xiàn)企業(yè)目標的保證，因此內(nèi)部控制與公司治理有著共同的目標；二是公司治理與內(nèi)部控制具有同質(zhì)性。公司治理是建立在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的基礎(chǔ)上，內(nèi)部控制的核心也是在兩權(quán)分離的基礎(chǔ)上如何實現(xiàn)企業(yè)效率的最優(yōu)化；三是健全的公司治理是內(nèi)部控制有效運行的保證。一個良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)只有在完善的公司治理環(huán)境中才能真正發(fā)揮作用；反之，若沒有科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu)，無論設(shè)計如何有效的內(nèi)部控制制度也會因流于形式而難以達到預(yù)期效果。

公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系是惺惺相惜的，公司治理的兩權(quán)分離的結(jié)構(gòu)是內(nèi)部控制有效運行，正常發(fā)揮其功能的前提和基礎(chǔ)。公司管理者作為內(nèi)部控制的主體，卻不能決定經(jīng)營者的聘用，因為這是由公司治理的結(jié)構(gòu)決定的。若公司結(jié)構(gòu)不健全，同時也沒有對管理者起到有效的監(jiān)督激勵作用，公司經(jīng)營管理者就會沒有建立完善內(nèi)部控制的積極性和主動性。

三、上市公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀

大多數(shù)上市公司都具有兩權(quán)分離的公司治理結(jié)構(gòu)，在這種形式下，內(nèi)部控制特別是內(nèi)部審計存在很多的問題。

（一）審計部門地位低，審計工作不規(guī)范。絕大多數(shù)公司對于內(nèi)部審計的認識不高，甚至沒有設(shè)立審計部門。公司只有在立法時按規(guī)定才設(shè)立內(nèi)部審計部門，這就使得審計部門看起來可有可無，在我國這個沒有內(nèi)部審計氛圍的大環(huán)境下，審計部門的獨立性較差，其地位也會低于其他部門。審計工作由于其靈活性較大，應(yīng)當(dāng)依法進行，或者根據(jù)企業(yè)自身情況而定?，F(xiàn)在企業(yè)一般都不在意內(nèi)部審計工作，所以多年來管理比較松散，也讓內(nèi)部審計人員陷入兩難的工作狀態(tài)，一邊是審計工作沒有監(jiān)督人員，另一邊內(nèi)部審計沒有細化的規(guī)定，出現(xiàn)問題也沒有可以依據(jù)的法規(guī)，造成審計工作一直沒有效率和質(zhì)量。

（二）內(nèi)部審計人員素質(zhì)不高。內(nèi)部審計人員素質(zhì)普遍較低。現(xiàn)在的審計人員大多數(shù)來源于財務(wù)部門，根本不能適應(yīng)工作，內(nèi)部審計需要高素質(zhì)的人才才能發(fā)揮其真正的作用。同時，企業(yè)也并不是很重視對內(nèi)部審計人員的培訓(xùn)，而一般的審計人員只會簡單地對賬和查賬，并沒有眼光和足夠的預(yù)測能力去全局把握。如若企業(yè)的內(nèi)部審計只是站在一個客觀的角度去評判公司內(nèi)部的財政狀況，總是會有一些偏袒的狀況出現(xiàn)。

（三）高層管理人員內(nèi)部控制意識薄弱。內(nèi)部控制是在董事會、管理層和其他職員的共同作用下完成的，但在執(zhí)行時，內(nèi)部控制的焦點仍然在財務(wù)會計系統(tǒng)和業(yè)務(wù)執(zhí)行系統(tǒng)，兩者均在管理層之下，對高管的控制力還是比較弱，主要是針對普通員工。

（四）內(nèi)部控制的運行環(huán)境缺乏有效性。內(nèi)部控制需要在一定的環(huán)境下才能有效運行。其中，公司治理就是其所需環(huán)境的一個重要基礎(chǔ)和保障。我國上市公司內(nèi)部控制運行環(huán)境較差，主要是因為：第一，內(nèi)控觀念落后。認為內(nèi)部控制可有可無，從而造成約束的條條框框無人問津；第二，公司治理結(jié)構(gòu)不夠完善，即缺乏健全的運行環(huán)境。內(nèi)部控制系統(tǒng)的成功建立和實施是以健全的、完善的公司治理結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)的。上市公司中，股權(quán)集中度較高，使得董事會、監(jiān)事會等機構(gòu)無法履行其職責(zé)，更進一步說，成本也會增多。

（五）內(nèi)部控制信息披露不足。我國上市公司普遍存在內(nèi)部控制信息披露不足的問題。我們所得到的是來源于公司注冊會計師的關(guān)于上市公司內(nèi)部控制信息的審計報告，公司自身的內(nèi)部審計報告只是徒有形式，而沒有《基本規(guī)范》要求的以內(nèi)部環(huán)境為基礎(chǔ)，以風(fēng)險評估為重要環(huán)節(jié)，以控制活動為重要手段，以信息溝通為重要條件，以內(nèi)部監(jiān)督為重要特征，相互聯(lián)系、相互促進的五要素內(nèi)部框架。

四、上市公司內(nèi)部控制不足原因分析

在內(nèi)部治理機制設(shè)置了合理的權(quán)力機構(gòu)、建立了適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督與激勵機制的基礎(chǔ)上，為實現(xiàn)三大目標而建立的自行檢查、制約和調(diào)整內(nèi)部業(yè)務(wù)活動的自律系統(tǒng)，這就是內(nèi)部控制。而上市公司權(quán)力機構(gòu)如董事會、監(jiān)事會等未發(fā)揮作用、內(nèi)部治理機制不健全等是內(nèi)部控制失效的直接原因。

（一）董事會獨立性不高。董事會獨立性的缺乏是指董事會中的大股東、經(jīng)理層之間獨立性不高，董事會成員中獨立董事的獨立性不夠。大股東擁有很高的控制權(quán)，董事會有時從大股東中選出，這使得董事會的獨立性不夠。

（二）監(jiān)事會的監(jiān)督作用沒有充分發(fā)揮。監(jiān)事會的主要職責(zé)是向全體股東負責(zé)，對公司財務(wù)、公司董事、經(jīng)理以及公司其他高級管理人員履行職責(zé)的合法性、合規(guī)性進行監(jiān)督，維護公司和股東的合法權(quán)益，在公司治理結(jié)構(gòu)中處于監(jiān)督制衡的重要環(huán)節(jié)。實質(zhì)上，設(shè)立監(jiān)事會的目的是為了實現(xiàn)經(jīng)營權(quán)和所有權(quán)的分離。但是，我國上市公司的監(jiān)事制度與上述思想有很大的差別：我國監(jiān)事會只負責(zé)審查公司活動的合法性，不具備任免董事的權(quán)利，不參與決策一致性的合理性和可行性，因此不能對董事會的控制力有任何的制衡作用。

（三）內(nèi)部審計不健全。完整的內(nèi)部控制有控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息溝通、監(jiān)督五個要素組成，其中控制只是其中的一個因素，而控制環(huán)境是一個企業(yè)內(nèi)部控制的核心，是企業(yè)的人以及它所處的環(huán)境，是內(nèi)部控制體系存在和發(fā)展及其實施的空間，是內(nèi)控體系賴以生存的土壤，是推動企業(yè)內(nèi)控的引擎，也是其他要素的基礎(chǔ)。我國內(nèi)部審計機制不健全，審計范圍有限，內(nèi)容單一，不能對財務(wù)人員等職員起到一定的制s作用。

（四）激勵約束機制不健全。委托理論認為，由于經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)的分離，委托人與人的利益不一致，兩方肯定會采取使自己利益最大化的措施。如果激勵機制不到位，委托人和人之間就會產(chǎn)生沖突。因此，在內(nèi)部控制過程中，必須重視內(nèi)部控制執(zhí)行層的經(jīng)理和高管人員的激勵措施，通過短期和長期激勵政策，促進其努力履行受托責(zé)任制，提高公司效率。我國上市公司對經(jīng)營者的激勵存在兩個主要問題：一是報酬偏低，高層管理人對報酬制度普遍不滿意，即經(jīng)營者投入很多，卻得不到相應(yīng)的報酬，從而產(chǎn)生激勵不足的問題；二是高管薪酬結(jié)構(gòu)單一，例如它不是與持股比例呈正相關(guān)。

五、上市公司內(nèi)部控制完善建議

（一）健全完善內(nèi)部控制環(huán)境。這里從公司治理的角度來完善內(nèi)部控制環(huán)境。首先，就高層對內(nèi)部控制意識薄弱來說，需要優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)。股權(quán)分置改革后國有股和法人股均可以上市流通，同時境外境內(nèi)投資者也可以進入，改變了我國一股獨大的格局，對多個大股東形成制衡局面，對公司治理格局的改善有所幫助，提高了我國的公司治理水平。

（二）注重管理者素質(zhì)與品行塑造。在企業(yè)經(jīng)營管理中，管理者素質(zhì)的提高對公司內(nèi)部控制的影響是很大的，內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行與公司的經(jīng)營管理人員的素質(zhì)和品行有很大的關(guān)系。任何一個企業(yè)，管理者都起到舉足輕重的作用。管理者在重視文化建設(shè)和內(nèi)部控制作用的同時，要以身作則，不應(yīng)搞特殊和例外。因此，上市公司管理者應(yīng)該提高自身素質(zhì)，增加對內(nèi)部控制的認識，不要把對公司發(fā)展有利的建設(shè)看作是對企業(yè)經(jīng)營管理的約束，而是從自身做起，重視內(nèi)部控制的建設(shè)，把自己也置于內(nèi)部控制的管理范疇之內(nèi)。

（三）從董事會的角度考慮。首先，優(yōu)化董事會結(jié)構(gòu)?；趦蓹?quán)分離的現(xiàn)代企業(yè)特征，經(jīng)營者控制了公司的大部分資產(chǎn)和經(jīng)營活動。股東和經(jīng)營者之間的沖突也是由于兩權(quán)分離造成的。調(diào)整上述兩者的利益關(guān)系，激勵和約束管理人員的行為，是建立在完善的董事會基礎(chǔ)上的，完善董事會是公司治理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。完善董事會有以下幾種方法：優(yōu)化董事會成員結(jié)構(gòu)；改善董事的提名及產(chǎn)生機制；明確董事會的職責(zé)權(quán)限，完善其運行機制；加強對董事會的考評及培養(yǎng)。

（四）從監(jiān)事會角度完善上市公司內(nèi)部控制。首先，對監(jiān)事會加強管理，明確監(jiān)事會的工作程序，建立定期報告制度；其次，加強監(jiān)事會的日常監(jiān)督工作；最后，監(jiān)事會應(yīng)利用專業(yè)人才的職業(yè)技能和經(jīng)驗來豐富和提高自己。

（五）建立有效的激勵約束機制。激勵機制是管理者與經(jīng)營者之間的一種相互制約，相互作用的硬性制度。激勵制度的產(chǎn)生也是以兩權(quán)分離的公司治理結(jié)構(gòu)為背景的，是調(diào)節(jié)股東與經(jīng)營者之間沖突的一種措施。因此，過多地關(guān)注經(jīng)營者與所有者的激勵措施，適當(dāng)運用這種機制，會使得經(jīng)營者提高其管理效率，更好地履行其受托責(zé)任。

主要參考文獻：

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[3]范帆，田永杰.公司法人治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部會計控制[J].會計之友，2004.9.

篇（5）

一、引言

內(nèi)部審計是一項為了增加價值和改善運營所進行的獨立的、客觀的確認和咨詢活動。它采取一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對風(fēng)險管理、控制及治理程序進行評價，提高它們的效率，從而幫助實現(xiàn)機構(gòu)目標(IIA 2001)。隨著公司規(guī)模的擴大，管理層次的增加，多元化經(jīng)營和跨區(qū)域的經(jīng)營，經(jīng)營業(yè)務(wù)的復(fù)雜化和關(guān)系的復(fù)雜化，使得內(nèi)部控制的難度日益增大，如何在競爭日益激烈的市場環(huán)境中不斷加強內(nèi)部控制，防患于未然，成為各個企業(yè)在發(fā)展過程中不得不面臨的課題，其中內(nèi)部審計由于其在內(nèi)部控制中獨特的防護作用和建設(shè)作用而日益引起眾多公司的關(guān)注，內(nèi)部審計通過監(jiān)督和評價，確保信息系統(tǒng)的真實、可信、保護資產(chǎn)的安全、完整和內(nèi)部控制的有效運行，促進責(zé)任部門有效地使用資源、改善公司績效。同時，由于其特殊的地位在合適的領(lǐng)導(dǎo)體制下，在改善公司治理環(huán)境方面有著獨特的作用。內(nèi)部審計作用如何發(fā)揮，能否在公司的日常運行中起到應(yīng)有的作用，受到領(lǐng)導(dǎo)體制的制約，不同的領(lǐng)導(dǎo)體制下內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性不同，根據(jù)內(nèi)部審計在實務(wù)工作的不同隸屬關(guān)系，將內(nèi)部審計體制分為七種：財務(wù)經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理和審計委員會雙重領(lǐng)導(dǎo)體制、董事長領(lǐng)導(dǎo)體制、審計委員會領(lǐng)導(dǎo)體制、董事會和審計委員會雙重領(lǐng)導(dǎo)體制和監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)體制。本文從影響不同審計體制的內(nèi)部影響因素人手，通過實證研究的方法探討影響內(nèi)部審計體制選擇的可能原因。

二、文獻綜述

(一)內(nèi)部審計與公司治理關(guān)系的研究　陳艷利、劉英明(2004)認為內(nèi)部審計作為實現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素，是公司治理結(jié)構(gòu)的有機組成部分，內(nèi)部控制的發(fā)展離不開公司治理的推動，公司治理的優(yōu)化也離不開有效的內(nèi)部控制作為保證。汪國銀、林鐘高(2005)認為，公司治理是企業(yè)運作的基礎(chǔ)，提供了企業(yè)內(nèi)部各項管理活動的環(huán)境，內(nèi)部審計作為企業(yè)內(nèi)部控制活動的一部分受到公司治理的制約。并提出公司治理模式?jīng)Q定內(nèi)部審計模式，公司治理提供內(nèi)部審計的動力，決定內(nèi)部審計主體、內(nèi)容、工作程序、地位以及最終的內(nèi)部審計監(jiān)督的效果。傅妙森等(2006)認為公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部審計是相互促進的：一方面，內(nèi)部審計是公司治理結(jié)構(gòu)中形成權(quán)力制衡機制并促使其有效運行的重要手段，公司治理結(jié)構(gòu)的完善及其作用的發(fā)揮離不開內(nèi)部審計；另一方面，公司治理結(jié)構(gòu)是實施內(nèi)部審計的制度環(huán)境，是促使內(nèi)部審計有效開展，保證內(nèi)部審計功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)。耿建新等(2006)通過對滬市2001至2004年IPO公司的招股說明書數(shù)據(jù)，研究了公司治理因素與公司管理因素對是否單設(shè)內(nèi)部審計部門的影響狀況；同時，還搜集了這些公司上市之后的一些數(shù)據(jù)，對單設(shè)內(nèi)部審計部門的上市公司與未單設(shè)內(nèi)部審計部門的公司在治理效果上是否有差異進行了比較。研究結(jié)果表明，我國上市公司單設(shè)內(nèi)審部門對改善公司治理效果有一定的作用，但設(shè)立時公司主要還是基于管理層面的考慮，并沒有上升到公司治理的高度。王光遠等(2006)以受托責(zé)任理論為基礎(chǔ)探討公司治理中的內(nèi)部審計，考察內(nèi)部審計如何成為其他治理主體所依賴的極具價值的資源，分析理論與實務(wù)中存在的一些問題，意在深刻地認識內(nèi)部審計在公司治理架構(gòu)中扮演的角色，有效整合公司治理與內(nèi)部控制。他認為在本質(zhì)上，內(nèi)部審計是確保受托責(zé)任履行的一種內(nèi)部治理機制。

(二)內(nèi)部審計與產(chǎn)權(quán)屬性關(guān)系的研究　譚勁松(2003)從民營企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特性的角度探討了民營企業(yè)內(nèi)部審計的特點。作者認為民營企業(yè)在產(chǎn)權(quán)上具有兩個顯著特征：一是前者產(chǎn)權(quán)主體明確，產(chǎn)權(quán)清晰；二是委托關(guān)系，委托人和人主體明確、委托鏈簡潔、關(guān)系簡單。由于我國政府行政管理部門無意干涉民營企業(yè)內(nèi)部審計制度建立問題，這使得民營企業(yè)內(nèi)部審計制度的具有明顯的內(nèi)生性。因此民營企業(yè)內(nèi)部審計的目標比較單一，即為組織增加價值和提高組織的運作效率。從內(nèi)部審計的功能上看，民營企業(yè)重視內(nèi)部審計的服務(wù)職能一明晰民營企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)權(quán)，公平保護全部所有者權(quán)益。

(三)內(nèi)部審計特征方面的研究　劉國常(2008)以中小板上市公司為樣本，對內(nèi)部審計的規(guī)模的影響因素進行了研究分析，主要研究方法是單變量分析和Pearson相關(guān)分析，通過分析認為內(nèi)部審計人數(shù)與公司分支數(shù)量、外部審計費用顯著正相關(guān)，與流動比率、速動比率顯著負相關(guān)，與公司資產(chǎn)規(guī)模、長期債務(wù)比率、每股盈余之間沒有顯著關(guān)系。從文獻回顧中可以看出內(nèi)部審計方面的研究以規(guī)范研究為主，實證研究的論文較少，雖然程新生等人的研究雖然涉及到內(nèi)部審計的獨立性，但不是他們研究的重點，并且是將內(nèi)部審計的獨立性作為影響企業(yè)業(yè)績的變量，本文是將內(nèi)部審計體制的獨立性作為因變量，考察影響影響不同內(nèi)部審計體制選擇的因素。

三、研究設(shè)計

(一)研究假設(shè)　隨著公司規(guī)模擴大、業(yè)務(wù)范圍擴大、經(jīng)營活動增多，高管層需要進行授權(quán)，這樣在管理層之間就形成了公司內(nèi)部的委托關(guān)系，即高管層作為委托人，將公司的部分資源授權(quán)給下級經(jīng)理人(人)，要求其有效利用。當(dāng)存在委托關(guān)系時，就會產(chǎn)生道德風(fēng)險、信息不對稱等問題。為了盡可能減輕這類問題對公司的負面影響，委托方(即高管層)就會增強對內(nèi)部監(jiān)督控制機制(包括內(nèi)部審計)的需求。公司規(guī)模擴大后，在“股東一經(jīng)理人’’委托關(guān)系中的高管層和內(nèi)部委托關(guān)系中的下級經(jīng)理人之間進行財富轉(zhuǎn)移的總量也在增加，因此強化監(jiān)督機制帶來的效益更明顯。從成本效益的角度考慮，內(nèi)部審計部門的設(shè)立與有效運行是一項固定成本，大型公司可以利用規(guī)模經(jīng)濟原理充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用，因為隨著規(guī)模的擴大單位成本會快速降低，從而使得內(nèi)部審計的效益顯現(xiàn)。當(dāng)公司規(guī)模日益擴大，子公司數(shù)量的增加，公司的組織結(jié)構(gòu)也會發(fā)生變化。與小規(guī)模的公司相比，大公司的高管層要直接觀察基層經(jīng)理的行為已經(jīng)越來越不可行；此外，組織內(nèi)部指揮鏈拉長，上下級之間信息傳遞的順暢程度會受到影響。為了有效監(jiān)控下級管理者的行為，確保上情下達的一致性，高管層會增加對監(jiān)控機制(包括內(nèi)部審計)的需求。較高獨立性的內(nèi)部審計體制能在制度上保證滿足高管層對監(jiān)控機制的需求?；谝陨戏治觯疚奶岢鲆韵聝蓚€假設(shè)：

假設(shè)1：規(guī)模越大的企業(yè)，所采用的內(nèi)部審計體制的獨立性越高

假設(shè)2：子公司越多的企業(yè)。越傾向于采取獨立性較高的內(nèi)部審計體制

最早建立內(nèi)部審計制度的是我國的國有企業(yè)，國有企業(yè)建立內(nèi)部審計制度不是從內(nèi)部管理需要和內(nèi)部控制需要出發(fā)的，而是從滿足國家建立完善的內(nèi)部審計體系的需要出發(fā)的，是為了彌補當(dāng)時審計制度恢復(fù)國家審計力量的一時不足而做出的一種制度安排，而對于規(guī)定條例的執(zhí)行者――國有企業(yè)事業(yè)單位等組織而言，就是從外界強加的一種組織內(nèi)部的科層設(shè)置(譚勁松，2003)。國有企事業(yè)單位的內(nèi)部審計扮演著兩種角色，一是作為本單位的機構(gòu)，參與單位的內(nèi)部管理，扮演內(nèi)部審計角色，二是接受國家審計的指

導(dǎo)，扮演國家審計基礎(chǔ)的角色(呂金平、杜麗萍，1995)。因此國有企業(yè)在內(nèi)部審計體制的設(shè)置和功能的設(shè)置上只是迎合國家相關(guān)制度，沒有從企業(yè)自身需要出發(fā)。隨著我國改革開放的深入，民營企業(yè)的發(fā)展日新月異，民營企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特征與國有企業(yè)有著顯著的差異，民營企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特征與國有企業(yè)的最大區(qū)別主要體現(xiàn)在兩個方面。一是前者產(chǎn)權(quán)主體明確，產(chǎn)權(quán)清晰；二是委托關(guān)系，委托人和人主體明確、委托鏈簡潔、關(guān)系簡單。由于我國在進行內(nèi)部審計制度設(shè)計的時候沒有考慮到民營企業(yè)也不愿涉入民營企業(yè)的內(nèi)部事務(wù)，因此民營企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計制度是企業(yè)自身的一種內(nèi)在的主動需求。不同產(chǎn)權(quán)屬性的企業(yè)，內(nèi)部審計的產(chǎn)生與發(fā)展的動因不同，這兩種產(chǎn)權(quán)屬性對內(nèi)部審計體制獨立性的影響有顯著的差異。在此，本文提出如下假設(shè)：

假設(shè)3：國有股比例越高的企業(yè)。越傾向于采取獨立性較低的內(nèi)部審計體制

公司治理層的有效運作需要良好的信息溝通渠道促進信息在委托方和方之間傳遞，使得委托方和方的信息不對稱得以減輕甚至消除，減少“逆向選擇”和降低“道德風(fēng)險”。內(nèi)部審計固有的職能和近年來職能的拓展為滿足委托方的這種需要創(chuàng)造了條件，一個運行良好的公司治理環(huán)境需要內(nèi)部審計支持，同時良好的公司治理環(huán)境也為內(nèi)部審計工作的順利開展創(chuàng)造了條件，公司治理的內(nèi)在要求決定了，內(nèi)部審計的負責(zé)對象必須是委托方或者代表委托方的相關(guān)機構(gòu)，因此，本文假設(shè)：

假設(shè)4：公司治理水平越高的企業(yè)。越傾向于采取獨立性較高的內(nèi)部審計體制

(二)樣本選擇本文所選樣本是滬深交易所200家制造業(yè)上市公司。樣本通過兩種渠道獲得，一是通過閱讀2008年年報，部分上市公司在年報中的內(nèi)部控制說明段中披露了該公司內(nèi)部審計的領(lǐng)導(dǎo)體制，另一部分則是通過電話調(diào)查的方式獲得。根據(jù)不同內(nèi)部審計體制的獨立性，本文將這七種領(lǐng)導(dǎo)體制按其獨立性由低到高排序為：財務(wù)部領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理和審計委員會雙重領(lǐng)導(dǎo)、董事會領(lǐng)導(dǎo)體制、審計委員會領(lǐng)導(dǎo)體制、董事會和審計委員會雙重領(lǐng)導(dǎo)領(lǐng)導(dǎo)體制、監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)，并賦分為1、2，3,4，5、6，7。本文其他數(shù)據(jù)采自2008年上市公司的年報，公司規(guī)模采用2008年的合并銷售收入；國有股比例選擇2008年底E市公司國有股的持股比例，其中包括國有股和國有法人股；子公司的選擇是依據(jù)2008年納入合并報表范圍的子公司；公司治理水平的衡量是基于關(guān)鍵控制人理論的12個指標為依據(jù)計算出來的，這12個指標分別是：控股股東與上市公司之間是否存在關(guān)聯(lián)交易；控股股東是否占用上市公司資金；上市公司是否為控股股東及其關(guān)聯(lián)方提供擔(dān)保；總經(jīng)理是否由控股股東產(chǎn)生；董事長或總經(jīng)理是否在上市公司領(lǐng)取薪酬；董事長或總經(jīng)理是否持有上市公司股份；上市公司是否在2008年內(nèi)分配過現(xiàn)金股利；上市公司董事會中是否設(shè)立獨立董事；上市公司的董事長和總經(jīng)理是否由一人擔(dān)任；上市公司的董事長或總經(jīng)理是否在控股股東擔(dān)任職務(wù)；上市公司2008年的年度報告是否被注冊會計師出示了非標準無保留意見；上市公司在2008年中是否因信息披露受到滬深交易所的公開譴責(zé)。其中公司治理水平在6分以下為差，6～8分之間為良，8分以上為優(yōu)。

(三)模型建立　為了檢驗上述假設(shè)，本文建立如下回歸模型：

內(nèi)部審計體制的獨立性＝f管理控制變量、產(chǎn)權(quán)屬性變量、公司治理變量

四、實證結(jié)果分析

(一)描述性統(tǒng)計在全部200個樣本中，內(nèi)部審計機構(gòu)由財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)的有9家，占4.5％；由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的有34家，占17％；由總經(jīng)理和審計委員會雙重領(lǐng)導(dǎo)的有5家，占2.5％；由董事會領(lǐng)導(dǎo)的有62家，占31％；由審計委員會領(lǐng)導(dǎo)的有70家，占35％；由董事會和內(nèi)部審計委員會雙重領(lǐng)導(dǎo)的有16家，占8％，由監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)的有4家，占2％。從(表1)可以看出樣本總體的平均獨立性水平不高，方差較小，獨立性水平分布具有向平均值集中的趨勢；子公司數(shù)量平均為9.87家，說明樣本總體子公司數(shù)量還是比較多的，最大值為84家，最小值為0，同時方差為11922，則說明樣本總體子公司數(shù)量分布較為分散；國有股持股比例為0.29，說明樣本總體國有股持股比例不高，同時方差較小，說明樣本總體的分布有集中趨勢；樣本總體的公司治理指數(shù)平均為6.78，處于良的水平，說明總體公司治理水平還不高，同時方差為1.5，比較小，說明樣本總體的分布還是比較集中的；樣本總體的企業(yè)規(guī)模平均數(shù)為59.96億元，晟大值與最小值的差較大，同時方差較大，說明企業(yè)規(guī)模的差異較大。(表2)給出檢驗?zāi)Ｐ妥兞康腜earson相關(guān)系數(shù)矩陣，從相關(guān)系數(shù)矩陣我們可以看出子公司數(shù)量與內(nèi)部審計體制獨立性之間是負相關(guān)，但不顯著，這與假設(shè)2不一致；國有股持股比例與內(nèi)部審計體制獨立性之間是負相關(guān)，但也不顯著，這與假設(shè)3不一致；公司治理指數(shù)與內(nèi)部審計體制獨立新內(nèi)閣之間是正相關(guān)，與假設(shè)相一致，但不顯著，公司規(guī)模與內(nèi)部審計體制獨立性之問顯著正相關(guān)，這與假設(shè)1一致。其中顯著相關(guān)的是公司規(guī)模與子公司數(shù)量，公司治理指數(shù)與國有股持股比例。通過(表1)可以看出變量之間的相關(guān)程度不高。

(二)回歸分析從回歸結(jié)果可以看出，方程的整體擬合優(yōu)度只有0.033，擬合優(yōu)度很低，同時方程整體的p值較高，方程整體統(tǒng)計不顯著。說明本文所檢驗?zāi)Ｐ偷淖兞坎荒芙忉寖?nèi)部審計體制獨立性高低的影響因素。

篇（6）

【論文關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制；審計委員會職能；公司治理；內(nèi)部審計機構(gòu)

新《基本規(guī)范》雖然在形式上借鑒了美國《內(nèi)部控制整合框架》（COSO-IC）的五要素框架，但內(nèi)容上卻充分體現(xiàn)了《企業(yè)風(fēng)險管理——整合框架》（COSO-ERM）八要素框架的實質(zhì)，始終貫穿了全面風(fēng)險管理的理念，并在文字上給予了更中國化的定義和細化。2008年6月28日，財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡稱新《基本規(guī)范》），這是中國會計審計領(lǐng)域的又一重大改革舉措，體現(xiàn)了我國的內(nèi)部控制規(guī)范正在向國際接軌。

《基本規(guī)范》將審計委員會確定為監(jiān)督企業(yè)內(nèi)控制度制定和執(zhí)行的機構(gòu)，明確提出企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會下設(shè)立審計委員會。這表明審計委員會在公司內(nèi)部的作用越來越重要，其職能也在發(fā)生變化。

一、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的相關(guān)要求

（一）現(xiàn)行內(nèi)部控制的總體要求

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》提出，內(nèi)部控制的目標是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循全面性、重要性、制衡性、適應(yīng)性、成本效益的原則，從內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個要素來制定和實施企業(yè)內(nèi)部控制制度。

可以看出，新《基本規(guī)范》有效地整合了公司治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的關(guān)系，將三者歸結(jié)為風(fēng)險控制，提出了內(nèi)部控制的關(guān)注重點。

（二）新《基本規(guī)范》對審計委員會的要求

新《基本規(guī)范》第十三條、第十五條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會下設(shè)立審計委員會。審計委員會負責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制，監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實施和內(nèi)部控制自我評價情況，協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計及其他相關(guān)事宜等。

除了這些明確的規(guī)定以外，規(guī)范中時時刻刻突出了對企業(yè)風(fēng)險管理的高度重視，因此審計委員會的作用滲透到了內(nèi)部控制的全過程，它能否準確地定位、明確自身的職能、有效地發(fā)揮監(jiān)督作用，對企業(yè)能否真正貫徹新《基本規(guī)范》的精神內(nèi)涵至關(guān)重要。

筆者認為，審計委員會的目標應(yīng)與企業(yè)內(nèi)部控制緊密結(jié)合，可定為：監(jiān)督和報告企業(yè)內(nèi)控制度的制定和執(zhí)行，確保董事會和經(jīng)理層的行為合法合規(guī)，確保資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

審計委員會的職能也應(yīng)該由傳統(tǒng)的關(guān)注公司財務(wù)收支、監(jiān)督企業(yè)經(jīng)濟效益而有所擴大和發(fā)展。新《基本規(guī)范》突出體現(xiàn)了從會計控制到全面內(nèi)部控制的轉(zhuǎn)變，風(fēng)險管理的重要性大大凸顯，因而審計委員會的職能也不應(yīng)僅僅還停留在監(jiān)督公司的財務(wù)和經(jīng)濟效益上，而應(yīng)對企業(yè)的機構(gòu)治理和管理起到更加積極地作用。

根據(jù)中國內(nèi)部審計協(xié)會會長王道成在2009年內(nèi)部審計熱點問題調(diào)查報告會上的發(fā)言，結(jié)合《基本規(guī)范》的精神，筆者認為審計委員會應(yīng)該有以下職能：

1、監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實施，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷及時向董事會、股東大會匯報。

2、以公司治理和風(fēng)險管理為導(dǎo)向，對董事會、經(jīng)理層的經(jīng)營決策行為進行監(jiān)督，確保他們的行為合規(guī)、合法，無行為，并審查經(jīng)營決策的結(jié)果，對董事會、經(jīng)理層的風(fēng)險評估、風(fēng)險控制行為進行評判，適時對不當(dāng)?shù)臎Q策提出批評和建議。

3、審核公司的財務(wù)信息及其披露，確保公司財務(wù)報告的真實性和完整性。

二、影響我國企業(yè)審計委員會職能發(fā)揮的主要因素

1、由于公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷，審計委員會的作用受到限制

我國的審計委員會隸屬于董事會，對董事會負責(zé)，難以實現(xiàn)對董事會的監(jiān)管。美國對這一問題的解決主要是規(guī)定審計委員會委員應(yīng)當(dāng)全部由獨立董事組成,并且除作為董事會成員和審計委員會成員外,不得從公司中接受任何咨詢、顧問費或者其他酬金,也不得為公司或者其子公司的關(guān)聯(lián)人士。（見《薩班斯-奧克斯利法案》）。我國《上市公司治理準則》也規(guī)定審計委員會中獨立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任召集人。但是我國的獨立董事制度還不健全，并且企業(yè)的獨立董事通常由大股東、董事會推薦產(chǎn)生,獨立董事依附于大股東,獨立性不。另外，獨立董事因為不在企業(yè)內(nèi)部擔(dān)任其他職務(wù)，對公司的相關(guān)信息了解不足，加上他們分心于其他工作，參與性不夠，難以對企業(yè)內(nèi)部控制進行監(jiān)督和評估。

2、我國上市公司特殊的股權(quán)結(jié)構(gòu)制約審計委員會發(fā)揮職能

我國上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)的特征是國有股、國有法人股和社會法人股的比例占65％以上，且不能流通，而占上市公司股權(quán)比例35％的流通股相當(dāng)分散，從而形成非流通股股東的過分集中，即存在所謂的“一股獨大”現(xiàn)象。上市公司的重大決策權(quán)由非流通股大股東掌握，非流通股控股股東對審計委員會的成員有實質(zhì)任免權(quán)。

我國上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)中的另一個特征是國有股、國有法人股的產(chǎn)權(quán)管理體制沒有完全理順，國有產(chǎn)權(quán)虛置，在“一股獨大”的情況下，上市公司高級經(jīng)理層實際控制了上市公司的重大決策權(quán)，即形成了“內(nèi)部人控制”。

這樣，處在董事會之下的審計委員會既被大股東所掌控，自然也被高級管理層所控制，無法實現(xiàn)對董事會和管理層的監(jiān)督。

總之，目前我國上市公司內(nèi)部控制存在的突出問題在于：即使建立了良好的內(nèi)控制度，但由于公司治理結(jié)構(gòu)的不完善，對公司實際控制人缺乏必要制約，董事會和管理層任意超越內(nèi)部控制，最終導(dǎo)致內(nèi)部控制成為一紙空文，在戰(zhàn)略及經(jīng)營目標實現(xiàn)方面的風(fēng)險控制嚴重缺失。

（二）內(nèi)部審計機構(gòu)的職能發(fā)揮受到限制

按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第十五條、第四十四條的要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本規(guī)范及其配套辦法，制定內(nèi)部控制監(jiān)督制度，明確內(nèi)部審計機構(gòu)，規(guī)范內(nèi)部監(jiān)督的程序、方法和要求。內(nèi)部審計機構(gòu)對內(nèi)部控制的有效性進行監(jiān)督檢查，對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)內(nèi)部審計工作程序進行報告；對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，有權(quán)直接向董事會及其審計委員會、監(jiān)事會報告。

內(nèi)部審計委員會主要是由獨立董事構(gòu)成，人員有限，對公司治理的參與也不多，主要依靠內(nèi)部審計機構(gòu)的具體工作獲取相關(guān)的信息，從而監(jiān)控企業(yè)的內(nèi)部控制。然而，我國上市公司的內(nèi)部審計機構(gòu)和其他職能部門一樣，一般都在管理層領(lǐng)導(dǎo)下工作，獨立性不強，容易被上級領(lǐng)導(dǎo)的意志所左右，再加上目前上市公司內(nèi)部還沒有形成良好的內(nèi)部控制環(huán)境，使內(nèi)部審計工作的開展受到了許多限制。再次，基于我國社會普遍存在的“面子”、“關(guān)系”、“人脈”等復(fù)雜的人際交往環(huán)境，企業(yè)利益與內(nèi)部審計人員自身利益時有沖突，難免影響審計人員的判斷和報告，降低了審計工作的客觀性。內(nèi)部審計機構(gòu)無法向?qū)徲嬑瘑T會提供真實、有效、有用的信息，審計委員會的職能也得不到發(fā)揮。

三、如何更好地發(fā)揮審計委員會的職能

（一）改善公司股權(quán)結(jié)構(gòu)，減少“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象。

建議適當(dāng)擴大流通股的數(shù)量，增加機構(gòu)持股，削弱超級大股東的權(quán)力。董事會和經(jīng)理層嚴格實行職務(wù)分離，只有公司的治理機制得到改進和完善，審計委員會的權(quán)威性和獨立性才能得到加強，才能更好地發(fā)揮作用。

（二）建立健全相關(guān)的法律法規(guī)

目前，我國的審計委員會制度是沒有法律保障的，缺乏一個強制性的關(guān)于審計委員會的報告制度。我國應(yīng)該加緊制定相關(guān)的法律和規(guī)范，專門對審計委員會和內(nèi)部審計機構(gòu)的地位、目標、職責(zé)、工作方法、成員等做出規(guī)定，以更好地指導(dǎo)上市公司的審計委員會在監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部控制方面發(fā)揮作用。

筆者認為，審計署應(yīng)該成為制定審計委員會相關(guān)法規(guī)的主要發(fā)起和推動部門，借鑒美國《薩班斯法案》和其他國外相關(guān)規(guī)范，盡早建立和健全適合我國國情和上市公司治理現(xiàn)狀的審計委員會制度，使內(nèi)部審計工作有法可依。

參考文獻：

[1]企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會，2006.6.28

篇（7）

大學(xué)成人高等教育畢業(yè)設(shè)計(論文)要求",但在寫作目的,選題等方面,應(yīng)符合以下要求

:

〖BT1〗一,畢業(yè)設(shè)計(論文)的目的

1.提高學(xué)生綜合運用所學(xué)專業(yè)理論知識的能力,探討會計,財務(wù)管理前沿理論問題;



2.運用所學(xué)基礎(chǔ)知識,專業(yè)知識,提高學(xué)生綜合分析問題,解決問題的能力,提出并

解決財務(wù),會計實務(wù)中存在的問題;

4.培養(yǎng)學(xué)生的創(chuàng)新精神,進一步提高學(xué)生的思想和業(yè)務(wù)素質(zhì).

〖BT1〗二,畢業(yè)設(shè)計(論文)的選題

1.論文選題應(yīng)盡量理論結(jié)合實際,達到能運用所學(xué)專業(yè)知識,解決會計實踐中的問題;

2.應(yīng)注意選題的創(chuàng)新性,題目應(yīng)盡量避免與往屆重復(fù);

3.選題的難易程度,工作量應(yīng)適當(dāng),避免過于簡單,達不到本科畢業(yè)論文要求的工作量;

也盡量避免難度過大,影響完成質(zhì)量;更應(yīng)避免選題面過寬,過大,無法縱深探討.

以下論文寫作方向和題目,可供大家在選題時參考:

1.標準成本法在企業(yè)中的應(yīng)用研究

2.目標成本法在企業(yè)中的應(yīng)用研究

3.責(zé)任會計在企業(yè)中的應(yīng)用研究

4.作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用

5.企業(yè)成本控制體系的建立

6.企業(yè)責(zé)任成本管理問題研究

7.企業(yè)成本管理中存在的問題及對策

8.上市公司信息披露問題研究

9.上市公司關(guān)聯(lián)方交易問題的實證研究

10.激勵股票期權(quán)理論及應(yīng)用研究

11.上市公司利潤操縱的行為與動機

12.資產(chǎn)減值對上市公司的影響?yīng)?/p>

13.企業(yè)重組的會計問題研究

14.上市公司會計報表信息質(zhì)量管理

15.企業(yè)兼并中的財務(wù)分析與財務(wù)決策

16.企業(yè)財務(wù)控制機制研究

17.企業(yè)激勵機制的建立

18.企業(yè)并購的會計處理方法研究

19.企業(yè)存貨管理中存在的問題及對策

20.資本結(jié)構(gòu)理論與應(yīng)用研究

21.優(yōu)化企業(yè)資本結(jié)構(gòu)的實證研究

22.激勵和約束機制在企業(yè)成本控制中的應(yīng)用

23.集權(quán)式財務(wù)管理體制在企業(yè)中的應(yīng)用

24.分權(quán)式財務(wù)管理體制在企業(yè)中的應(yīng)用

25.會計準則的國際比較

26.企業(yè)財務(wù)網(wǎng)絡(luò)化管理研究

27.企業(yè)成本核算系統(tǒng)設(shè)計

28.計算機輔助教學(xué)系統(tǒng)設(shè)計

29.會計會計報表系統(tǒng)設(shè)計

30.計算機會計學(xué)中總賬的設(shè)計分析

31.企業(yè)內(nèi)部控制制度的完善

32.獨立審計質(zhì)量控制

33.會計師事務(wù)所的質(zhì)量管理

34.企業(yè)內(nèi)部審計中存在的問題及對策

35.獨立審計風(fēng)險的實證分析

36.審計風(fēng)險及防范的實證研究

37.網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟條件下的審計模式研究

38.電子商務(wù)下的審計風(fēng)險及控制

39.人力資源會計研究

40.環(huán)境會計理論研究

41.債轉(zhuǎn)股問題及對策研究

42.風(fēng)險投資問題研究

43.商業(yè)銀行貸款資產(chǎn)管理

44.會計師事務(wù)所審計項目質(zhì)量控制研究

45.企業(yè)質(zhì)量成本管理研究

46.集團公司內(nèi)部審計問題探討?yīng)?/p>

47.企業(yè)對外投資財務(wù)控制研究

篇（8）

當(dāng)前，我國經(jīng)濟正處于一個高速發(fā)展的階段，資本市場瞬息變化，因此，加強對內(nèi)部控制信息的披露就顯得尤為重要。按照COSO報告，內(nèi)部控制就是由企業(yè)董事會、經(jīng)理階層和其他員工實施的，為營運的效率效果、財務(wù)報告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標的達成提供合理保證的過程。

一、我國內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范

中國注冊會計師協(xié)會在1996年頒布的《獨立審計準則第9號——內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》第一次提出內(nèi)部控制的概念，指明內(nèi)部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進行，保護資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序，內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序。但是該內(nèi)部控制定義范圍狹小，僅僅站在內(nèi)部會計控制和注冊會計師對財務(wù)報表審計的角度出發(fā)。此后內(nèi)部控制的定義一直處于不斷的發(fā)展和修正過程中。

我國最早涉及內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范主要散見于證監(jiān)會的各項公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則，具體要求體現(xiàn)在招股說明書、增發(fā)申請材料及年度報告中。主要有：（1）中國證監(jiān)會2000年底頒布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則》第7號、第8號，規(guī)定商業(yè)銀行和證券公司在其年報中出具對內(nèi)部控制的有效性、完整性和合理性的自評報告，并委托所聘請的會計師事務(wù)所對其內(nèi)部控制制度，尤其是風(fēng)險管理系統(tǒng)的完整性、合理性及有效性進行評價，提出改進建議，并出具評價報告。（2）中國證監(jiān)會2001年3月頒布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則第1號——招股說明書》，規(guī)定發(fā)行人應(yīng)披露公司管理層對內(nèi)部控制制度完整性、合理性及有效性的自我評估意見。注冊會計師指出以上“三性”存在重大缺陷的，應(yīng)披露并說明改進措施。2001年4月頒布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則第11號——上市公司發(fā)行新股招股說明書》，要求發(fā)行人應(yīng)披露管理層對內(nèi)部控制制度的完整性、合理性及有效性的自我評估意見，同時應(yīng)披露注冊會計師關(guān)于發(fā)行人內(nèi)部控制評價報告的結(jié)論性意見。（3）證監(jiān)會2001年制定、2004年修訂的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準則第2號——年度報告》，規(guī)定年度報告中，監(jiān)事會應(yīng)對“公司決策程序是否合法，是否建立完善的內(nèi)部控制制度，公司董事、經(jīng)理執(zhí)行公司職務(wù)時有無違反法律、法規(guī)、公司章程或損害公司利益的行為”發(fā)表獨立意見。（4）證監(jiān)會2006年5月《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》，規(guī)定“發(fā)行人的內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的，并由注冊會計師出具無保留結(jié)論的內(nèi)部控制鑒證報告”。這是我國首次對上市公司內(nèi)部控制提出具體的要求。

2006年，為加強上市公司內(nèi)部控制，促進上市公司規(guī)范運作和健康發(fā)展，保護投資者合法權(quán)益，上交所、深交所分別于2006年6月、9月頒布，分別于當(dāng)年7月、次年7月實施的《上市公司內(nèi)部控制指引》，兩個證交所都明確規(guī)定在其交易所上市的公司都應(yīng)提供內(nèi)部控制報告自評報告。該指引是我國第一次出臺的指導(dǎo)上市公司建立健全內(nèi)控制度的文件。

二、我國內(nèi)控信息披露規(guī)范的缺陷與不足

（一）內(nèi)部控制概念界定混亂

無論是處于同一層次的上海證券交易所（以下簡稱上交所）和深圳證券交易所（以下簡稱深交所），還是處于不同層次的證監(jiān)會和證交所，關(guān)于內(nèi)部控制都有不同的定義。上交所從公司長遠戰(zhàn)略的角度出發(fā)，規(guī)定內(nèi)部控制為了保證公司戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)，而對公司戰(zhàn)略制定和經(jīng)營活動中存在的風(fēng)險予以管理的相關(guān)制度安排。深交所對內(nèi)部控制的定義則參照了COSO委員會對內(nèi)部控制的規(guī)定，認為內(nèi)部控制需滿足以下幾個目標：（1）遵守國家法律、法規(guī)、規(guī)章及其他相關(guān)規(guī)定；（2）提高公司經(jīng)營的效益及效率；（3）保障公司資產(chǎn)的安全；（4）確保公司信息披露的真實、準確、完整和公平。證監(jiān)會對內(nèi)部控制的定義則一直沒有完整的標準，在其頒布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容和格式準則》中也沒有詳細規(guī)定。關(guān)于內(nèi)部控制概念的不同，很大程度上是因為還沒有一套完整、系統(tǒng)的法規(guī)對其予以正式化、標準化，而且現(xiàn)行的各個法規(guī)相互之間也缺少銜接。

（二）缺乏對內(nèi)部控制監(jiān)督主體的統(tǒng)一規(guī)定

證監(jiān)會并沒有明確指明監(jiān)督主體，而只是指出由監(jiān)事會對本公司是否建立完善的內(nèi)部控制發(fā)表獨立意見。深交所規(guī)定，由公司內(nèi)部審計部門負責(zé)監(jiān)督內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，并將檢查監(jiān)督情況形成內(nèi)部審計報告報送董事會和列席監(jiān)事。而上交所則將內(nèi)部控制的監(jiān)督權(quán)賦予專門職能部門，并規(guī)定該專門職能部門在年度和半年度結(jié)束后向董事會提交內(nèi)部控制檢查監(jiān)督報告。那么根據(jù)這一規(guī)定，該專門職能部門可以是審計部門，也可以由各個公司根據(jù)本公司的特點和組織結(jié)構(gòu)設(shè)置。經(jīng)過比較，我們可以發(fā)現(xiàn)，監(jiān)督主體不同，那么每個監(jiān)督主體所參照的標準、所執(zhí)行的程序及最后所形成的結(jié)論都不同，這勢必會影響到投資者對上市公司內(nèi)控報告的比較分析。

（三）對CPA審計的規(guī)定各不相同

證監(jiān)會只對特殊行業(yè)以及具有特殊目的的上市公司的內(nèi)部控制是否需CPA審計提出了硬性規(guī)定，主要表現(xiàn)在：要求商業(yè)銀行、保險公司、證券公司應(yīng)委托會計師事務(wù)所對其內(nèi)部控制制度及風(fēng)險管理系統(tǒng)的完整性、合理性和有效性進行評價，提出改進建議，并提出內(nèi)部控制評價報告。發(fā)行新股的上市公司需要在其再融資的申報材料中披露注冊會計師關(guān)于發(fā)行人內(nèi)部控制評價報告的結(jié)論性意見。深交所則要求其所有主板上市公司（不含中小企業(yè)板上市公司）的CPA在對公司進行年度審計時，應(yīng)參照有關(guān)主管部門的規(guī)定，就公司財務(wù)報告內(nèi)部控制情況出具評價意見。而上交所沒有要求CPA對公司財務(wù)報告內(nèi)部控制情況做出評價意見，僅僅要求會計師事務(wù)所參照有關(guān)主管部門的規(guī)定，出具對內(nèi)部控制自我評估報告的核實評價意見。并且，在這兩所證券交易所的規(guī)定中都沒有明確指明CPA在審計過程中應(yīng)參照的標準，而僅僅以一句“參照有關(guān)主管部門”簡單帶過。注冊會計師的執(zhí)業(yè)標準的不完備使內(nèi)部控制審核意見從內(nèi)容到格式各不相同，內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量缺乏有效保證，使得信息使用者感到無所適從。

（四）對內(nèi)控信息披露的自評主體界定模糊

證監(jiān)會對于一般上市公司要求監(jiān)事會在其監(jiān)事會報告中披露對公司是否建立了完善的內(nèi)部控制制度發(fā)表獨立意見。對于具有融資目的的公司，證監(jiān)會要求的責(zé)任主體是發(fā)行人，要求發(fā)行人對公司內(nèi)部控制制度的完整性、有效性和合理性發(fā)表評估意見。而在對商業(yè)銀行、證券公司和保險公司的規(guī)定中，沒有明確指明責(zé)任主體，只是要求上市公司對本公司的內(nèi)部控制制度做出說明。深交所和上交所的內(nèi)部控制指引中，都明確規(guī)定了內(nèi)控信息自評的主體是董事會。

（五）對內(nèi)部控制的評價缺乏統(tǒng)一標準

現(xiàn)行的規(guī)范制度中，證監(jiān)會和證交所都沒有提出對內(nèi)部控制完整性、有效性和合理性的具體評價標準，只有由審計準則委員會的獨立審計準則第9號《企業(yè)內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》和新修訂的《會計法》提到了內(nèi)部控制相關(guān)內(nèi)容，但立足點和出發(fā)點分別是從報表審計的角度和企業(yè)會計控制角度進行規(guī)范。由于缺乏對內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性進行判別的可操作性的標準，使得CPA審計陷入難題中，而且其出具的審計意見報告也缺乏可比性。

三、改進我國現(xiàn)行內(nèi)部控制信息披露規(guī)范的建議

（一）宏觀上，理順我國現(xiàn)行內(nèi)控信息法規(guī)的層次關(guān)系，建立一個自上而下、由抽象到具體的內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范體系

該規(guī)范體系的第一層次應(yīng)是由國家立法機關(guān)在《公司法》、《證券法》和《會計法》中以法律的形式規(guī)范內(nèi)部控制的定義，并明確各企業(yè)應(yīng)建立健全的內(nèi)部控制體系。第二層次是由財政部聯(lián)合證監(jiān)會、保監(jiān)會、銀監(jiān)會和審計署制定一套以規(guī)范企業(yè)信息披露為主要目標的企業(yè)內(nèi)部控制標準體系。該標準體系的建立將為各個行業(yè)的內(nèi)部控制評價提供一個具體的、可操作的標準，并且也為CPA審計上市公司的內(nèi)部控制自我評價報告提供了可參考的標準。財政部于2006年7月聯(lián)合證監(jiān)會、國資委、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等部門成立了企業(yè)內(nèi)部控制標準委員會，我們相信該委員會將在其推出的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中做到這一點。第三層次是證監(jiān)會規(guī)定各上市公司應(yīng)對“狹義內(nèi)部控制報告”即財務(wù)信息內(nèi)部控制報告進行強制性披露，而對“狹義內(nèi)部控制報告”之外的經(jīng)營和遵循法律內(nèi)部控制報告采用自愿性披露。對于強制性披露的財務(wù)信息內(nèi)部控制報告應(yīng)明確披露內(nèi)容和披露格式。第四層次是證券交易所對本所上市交易的公司提供具體的規(guī)則指引。2006年，上交所和深交所分別推出了適應(yīng)本所特色的《內(nèi)部控制指引》，但是兩所的指引存在一些不協(xié)調(diào)、不融洽的地方，因此本文建議可以在上述3個層次制定的規(guī)范內(nèi)稍做改動，達到各個法規(guī)實務(wù)操作的銜接。

（二）微觀上，針對我國現(xiàn)行內(nèi)控信息披露規(guī)范的不足加以改進，使之滿足各個層次信息使用者的需求

1.明確內(nèi)部控制概念

根據(jù)內(nèi)部控制的范圍，可將內(nèi)部控制劃分為“廣義的內(nèi)部控制”和“狹義的內(nèi)部控制”。狹義的內(nèi)部控制與公司財務(wù)報告質(zhì)量和會計信息質(zhì)量相關(guān)，而廣義的內(nèi)部控制則包括對財務(wù)信息質(zhì)量、經(jīng)營效率、遵循法規(guī)和其他風(fēng)險管理的控制。由于內(nèi)部控制的外延已經(jīng)擴大到了公司整體的控制，投資者不僅僅滿足于得到有關(guān)企業(yè)財務(wù)報告可靠的信息，還希望了解企業(yè)整體控制環(huán)境和實際運作情況。但考慮到成本效益原則以及CPA內(nèi)部控制審計標準的不完善，在此，我們可以要求上市公司必須披露財務(wù)信息內(nèi)部控制報告即狹義內(nèi)部控制自評報告，與此同時，鼓勵上市公司自愿披露廣義內(nèi)部控制自評報告。待時機成熟之時，可以要求上市公司強制披露廣義內(nèi)部控制自評報告。

2.明確內(nèi)部控制監(jiān)督主體

實務(wù)中上市公司內(nèi)部控制監(jiān)督一般是由內(nèi)部審計部門執(zhí)行，但是內(nèi)部審計部門往往是從財務(wù)報告是否可靠的角度出發(fā)，無法涵蓋我們廣義內(nèi)部控制概念。因此建議可以采用上交所的做法，在公司內(nèi)部成立專門的內(nèi)控監(jiān)督職能部門，該職能部門人員的認定可以由董事會予以指定，并且范圍應(yīng)該擴大，不僅僅局限于內(nèi)部審計部門。

3.明確對CPA審計的要求

為了保證內(nèi)部控制信息披露的真實性，應(yīng)當(dāng)要求注冊會計師對由董事會所出具的內(nèi)控信息自評報告加以驗證并出具審核或鑒證報告，該鑒證或?qū)徍藞蟾鎽?yīng)與內(nèi)控信息自評報告一同對外公布。而且在內(nèi)部控制審核中，CPA的執(zhí)業(yè)標準并不完備，這使內(nèi)部控制審核意見從內(nèi)容到格式各不相同。因此，應(yīng)由審計準則委員會聯(lián)合各個行業(yè)制定一套切實可行的執(zhí)業(yè)標準。

4.明確內(nèi)部控制的責(zé)任主體

監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)修訂內(nèi)部控制信息披露規(guī)范，增加明確主體責(zé)任的相關(guān)條款或?qū)χ黧w責(zé)任的描述具體化?，F(xiàn)行《公司法》中規(guī)定，董事會可以決定公司內(nèi)部管理機構(gòu)的設(shè)置、制定公司的基本管理制度，所以我們建議公司內(nèi)部控制的建設(shè)應(yīng)當(dāng)由董事會負責(zé)，并由董事會對外披露內(nèi)部控制自評報告。

5.明確內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容和格式

監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)對披露內(nèi)部控制信息的內(nèi)容與格式做出統(tǒng)一規(guī)定，以減少上市公司在內(nèi)部控制信息披露上存在的選擇性和隨意性。同時，投資者可以對上市公司的內(nèi)部控制信息進行比較分析，也有利于降低投資者獲取信息的成本。證監(jiān)會可以明確規(guī)定財務(wù)信息內(nèi)部控制報告的固定格式，其基本內(nèi)容至少應(yīng)該包括：（1）表明管理層對財務(wù)信息內(nèi)部控制的責(zé)任；（2）評估內(nèi)部控制的標準；（3）內(nèi)部控制系統(tǒng)中任何重要薄弱環(huán)節(jié)及其處理情況。

參考文獻：

［1］李明輝、何海、馬夕奎．我國上市公司內(nèi)部控制信息披露狀況的分析．審計研究［J］.2003，（01）.

篇（9）

2006年，上交所頒布了《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，一個月后，深交所頒布了《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，對上市公司實施和健全內(nèi)部控制提供了原則性指導(dǎo)。2008年，證監(jiān)會、財政部等聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》02009年，財政部會計司司長劉玉廷表示《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》暫定于2010年起在境外上市公司實施。內(nèi)部控制越來越多地受到企業(yè)、政府及相關(guān)機構(gòu)的重視。

1內(nèi)部控制的基本概念

①國外概念。"COSO報告”( Committee of Sponsoring Organizations，簡稱COSO)，將內(nèi)部控制定義為:“內(nèi)部控制是一個由企業(yè)的董事長、管理層和其他人員實現(xiàn)的過程，旨在為以下目標提供合理保證:一是財務(wù)報告的可靠性;二是經(jīng)營的效果和效率;三是符合適用的法律法規(guī)?！痹摐蕜t將內(nèi)部控制劃分為5個要素:控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督。上述5個要素間相互關(guān)聯(lián)，其中控制環(huán)境是其他4個要素的基礎(chǔ)。

②國內(nèi)概念。財政部的《內(nèi)部會計控制基本規(guī)范》(試行)將內(nèi)部控制定義為:“內(nèi)部控制是單位為了提高會計信息質(zhì)量，保護資產(chǎn)的安全、完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序”。證監(jiān)會的《證券公司內(nèi)部控制指弓}》指出:“公司內(nèi)部控制包括內(nèi)部控制機制和內(nèi)部控制制度兩個方面，其中內(nèi)部控制機制是公司內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)及其相互之間的運行制約關(guān)系;內(nèi)部控制制度是公司為防范金融風(fēng)險，保護資產(chǎn)安全和安整，促進各項經(jīng)濟活動有效實施而制定的各種業(yè)務(wù)操作程序、管理方法和控制措施的總稱?！?/p>

2案例分析

2.1“三鹿毒奶粉”事件簡介

三鹿集團曾是我國國內(nèi)最大的乳制品生產(chǎn)企業(yè)。1993年開始，其前身“幸福乳業(yè)生產(chǎn)合作社”實施品牌運營和集團化戰(zhàn)略運作，在全國多個省市進行低成本擴張，迅速崛起，1996年，成立三鹿集團，田文華擔(dān)任董事長，2006年，三鹿集團引進全球最制品原料出口商新西蘭恒天然集團。但是，2008年9月，三鹿集團因其嬰幼兒配方奶粉中摻雜致毒物質(zhì)三聚氰胺被迅速推向破產(chǎn)的邊緣，2009年2月12日，法院正式宣布三鹿集團破產(chǎn)，2009年3月4日，三元以61 650萬元的價格將其收購。

2.2三鹿集團破產(chǎn)原因分析

三鹿集團經(jīng)歷三聚氰胺事件后頃刻破產(chǎn)，這是由多方面原因共同作用的結(jié)果，下面主要從其內(nèi)部控制方面進行分析。

①公司治理結(jié)構(gòu)不合理。從股權(quán)結(jié)構(gòu)來看，三鹿集團第一大股東為三鹿乳業(yè)，占56%股權(quán)，第二大股東為新西蘭恒天然集團，占43%股權(quán)，其余1%由小股東持有。從表面上看，其股權(quán)結(jié)構(gòu)很合理，但是%%左右的股權(quán)由900多名老職工擁有，三鹿集團的實際控制人相當(dāng)分散。 ②企業(yè)風(fēng)險意識差。在內(nèi)部風(fēng)險控制方面，三鹿集團未對管理層、經(jīng)營層及關(guān)鍵崗位人員的職業(yè)操守進行分析，以防止因為個人偏好而給企業(yè)帶來重大損失的風(fēng)險。在外部風(fēng)險方面，企業(yè)面臨奶源短缺的風(fēng)險，三鹿集團在原奶的爭奪大戰(zhàn)中，弱化了對原奶的質(zhì)量控制，加大了經(jīng)營風(fēng)險。在內(nèi)外風(fēng)險夾擊下，三鹿缺少應(yīng)有的風(fēng)險預(yù)警機制，而建立風(fēng)險預(yù)警機制是企業(yè)風(fēng)險管理的基礎(chǔ)，可以使企業(yè)在面臨風(fēng)險的時候立即做出應(yīng)對措施。但三鹿集團在收到舉報初期，不是立即啟動風(fēng)險應(yīng)急措施，而是“推、拖、瞞”，導(dǎo)致企業(yè)不能在問題惡化前解決。

③監(jiān)督體系不完善。三鹿集團的監(jiān)督體系無論是內(nèi)部監(jiān)督體系還是外部監(jiān)督體系都存在缺陷。內(nèi)部監(jiān)督是內(nèi)部控制有效實施和運行的重要保證，三鹿集團內(nèi)部監(jiān)控中重要一環(huán)是通過向養(yǎng)殖區(qū)派出駐站員，監(jiān)督原奶的整個生產(chǎn)過程，但是三鹿集團的駐站員并沒有盡到監(jiān)督的責(zé)任，使不符合質(zhì)量要求的原奶大量進人三鹿集團的生產(chǎn)企業(yè)。外部監(jiān)督主要是指質(zhì)檢部門，質(zhì)檢部門未能在早期檢測出三鹿產(chǎn)品三聚氰胺超標，部分原因是受限于蛋白質(zhì)的檢測技術(shù)，但是三聚氰胺微溶于水，完全可以通過沉淀物的異常來推斷被檢產(chǎn)品質(zhì)量存在問題。

3啟示與反思

三鹿破產(chǎn)為我國上市公司敲響了警鐘，使企業(yè)所有者、管理層清晰認識到建立完善的企業(yè)內(nèi)部控制的重要性。完善企業(yè)內(nèi)部控制，應(yīng)從以下幾方面入手。

①改進企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)。三鹿集團公司治理存在的最大問題是以田文華為代表的大股東形成嚴重的內(nèi)部人控制，使公司各組織之間未能發(fā)揮應(yīng)有的制衡作用。改進公司治理結(jié)構(gòu)迫在眉睫。其一，完善相關(guān)法規(guī)，《公司法》應(yīng)當(dāng)創(chuàng)設(shè)一種嶄新的機制確保公司治理各機構(gòu)避免流于形式，強制上市公司管理層對內(nèi)部控制信息進行披露;其二，完善內(nèi)部制衡機制，關(guān)鍵要做到重振股東大會、重新構(gòu)建董事會、給予監(jiān)事會實質(zhì)監(jiān)督權(quán)，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和內(nèi)部制衡機制。

篇（10）

內(nèi)部控制是隨著企業(yè)對內(nèi)加強管理和對外滿足社會需要而逐漸產(chǎn)生并發(fā)展起來的自我檢查、自我調(diào)整和自我制約的系統(tǒng)，是社會發(fā)展的必然產(chǎn)物。內(nèi)部控制可以合理保證單位有效進行經(jīng)營管理，提供可靠的財務(wù)報告和其他信息，保護企業(yè)財產(chǎn)的安全完整，保證有關(guān)政策、法律法規(guī)的貫徹執(zhí)行，實現(xiàn)企業(yè)整體目標。目前我國內(nèi)部控制的主要問題是由于內(nèi)部控制環(huán)境不完善而導(dǎo)致的企業(yè)監(jiān)督執(zhí)行不力，內(nèi)部審計不能有效地發(fā)揮作用，內(nèi)部控制對外信息披露不足。

一、內(nèi)部審計和內(nèi)部控制監(jiān)督的關(guān)系

內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的組成部分及前提，是企業(yè)內(nèi)部影響控制制度正常運作的環(huán)境因素，也是內(nèi)部控制的宏觀因素[1]。會計系統(tǒng)和控制程序則是內(nèi)部控制系統(tǒng)中的微觀因素，他們同時受制于宏觀因素的影響。一個企業(yè)即使有好的會計制度，科學(xué)的控制程序，但若沒有先進的企業(yè)管理文化理念作引導(dǎo)、缺乏健全的管理體制和組織結(jié)構(gòu)鋪墊、或者沒有運用或?qū)嵤┛茖W(xué)的人力資源政策都會造成內(nèi)部控制的執(zhí)行系統(tǒng)失效，也就是說在內(nèi)部控制這個體系中如果宏觀環(huán)境失效，那么將直接影響微觀因素的發(fā)揮，進而影響企業(yè)的整體效率。單位內(nèi)部控制監(jiān)督作為內(nèi)部控制的執(zhí)行元素，主要是通過各單位建立完善的內(nèi)部控制制度并保證發(fā)揮有效作用來實現(xiàn)，單位控制監(jiān)督應(yīng)當(dāng)突出內(nèi)部控制和內(nèi)部約束機制的健全，強化單位負責(zé)人的會計責(zé)任，會計人員在對單位負責(zé)人負責(zé)的同時，受職業(yè)道德和財經(jīng)法規(guī)約束。財政部門通過指導(dǎo)各單位建立健全內(nèi)控制度，培養(yǎng)單位負責(zé)人和會計人員綜合素質(zhì)和必要的檢查驗收來督促各單位加強內(nèi)部控制監(jiān)督，規(guī)范會計行為。而這些措施實際上是通過優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境中的組織結(jié)構(gòu)設(shè)置這一環(huán)節(jié)來實現(xiàn)的。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的不斷發(fā)展，各國企業(yè)對會計系統(tǒng)及控制程序的設(shè)計也日趨完善，會計程序中的漏洞越來越少。但我們也發(fā)現(xiàn)如安然、世通、銀廣廈這樣的因內(nèi)部控制監(jiān)督失效而造成的經(jīng)濟案件仍層出不窮。究其深層原因，是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者及其管理者的決策性失誤，而這種決策性失誤則是在一種錯誤的企業(yè)價值觀，偏激的企業(yè)管理理念及高層管理者本身素質(zhì)等原因造成的。由此可見，內(nèi)部審計的各要素都影響著內(nèi)部控制監(jiān)督目標及方法的實現(xiàn)。

二、健全內(nèi)部審計的制度安排

目前企業(yè)中關(guān)于內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置情況不一，有些上市公司同時設(shè)立審計委員會和審計部，大部分只設(shè)立審計部。只設(shè)立審計部的企業(yè)審計部的定位有以下幾種情況:第一，由監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo);第二，由董事會領(lǐng)導(dǎo);第二，接受總會計師或主管財務(wù)副總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。

這樣，有關(guān)內(nèi)部審計的制度問題目前需解決以下兩點:內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置與內(nèi)部審計機構(gòu)的定位。關(guān)于前者，單是設(shè)置審計部還是同時設(shè)立審計委員會和審計部，如果只設(shè)置審計部并將其置于總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)之下，董事會對總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)就缺乏監(jiān)控措施，產(chǎn)生的問題是加劇內(nèi)部人控制。至于內(nèi)部審計機構(gòu)的定位問題，對于上市公司，由于其規(guī)模一般較大，業(yè)務(wù)也較復(fù)雜，所以應(yīng)同時設(shè)置審計委員會和審計部。從機構(gòu)隸屬上來看，監(jiān)事會、審計委員會、審計部分別對股東大會、董事會和總經(jīng)理負責(zé)，同時二者存在著業(yè)務(wù)指導(dǎo)關(guān)系。

之所以選擇這種制度安排，原因在于:內(nèi)部審計的一個重要目標是實現(xiàn)所有者對受托經(jīng)營的經(jīng)理層的監(jiān)督。因此，審計委員會只有直接對代表所有者利益又由參與企業(yè)主要經(jīng)營決策的董事會負責(zé)，才能保證這種監(jiān)督的效果。同時，內(nèi)部審計又要滿足經(jīng)理層的各種需要，若內(nèi)部審計的一切活動都需直接由審計委員會決定，既無必要也影響效率，這就需要在董事會和經(jīng)理層間就內(nèi)部審計范圍進行權(quán)限的劃分。其中，以經(jīng)理層為監(jiān)督對象的內(nèi)部審計活動，如對經(jīng)理層執(zhí)行董事會決議的監(jiān)督、對經(jīng)營業(yè)績的鑒證和評價、經(jīng)理離任審計等，均應(yīng)由審計專門委員會組織開展;而以分權(quán)單位為監(jiān)督對象的內(nèi)部審計活動，如對公司其他職能部門、下屬分支機構(gòu)的監(jiān)督、考評，以管理咨詢?yōu)槟康牡膶ｎ}審計活動，都可由經(jīng)理層組織實施，但審計結(jié)果應(yīng)報審計委員會備案，且審計委員會有權(quán)對審計情況進行檢查。另外，對于監(jiān)事會而言，它代表的是全體股東，其機構(gòu)隸屬自然是股東大會，因而其定位應(yīng)是內(nèi)部監(jiān)督評價體系的最高領(lǐng)導(dǎo)者，在必要時可檢查審計專門委員會組織的內(nèi)部審計事宜，并對內(nèi)部監(jiān)督評價中發(fā)生的爭議作最終裁決。

三、建立有效的激勵約束機制

無論是內(nèi)部控制還是公司治理都非常重視激勵與約束機制，二者在實施的方式手段上可以相互借鑒。具體來說:約束方面，一是合理的授權(quán)控制，內(nèi)部控制實質(zhì)上是對企業(yè)經(jīng)營過程中員工行為的控制，要把崗位的責(zé)權(quán)利嚴格確定下來，使員工的工作在制度的約束中進行。二是要建立適時的監(jiān)控系統(tǒng)，讓不稱職的員工離開其崗位。二是嚴格的責(zé)任追究和懲罰制度，這是企業(yè)內(nèi)控制度貫徹執(zhí)行的根本保證。激勵方面，應(yīng)借鑒公司治理中的激勵機制，引入相應(yīng)的激勵措施進入業(yè)務(wù)執(zhí)行層，提高基層人員參與內(nèi)部控制的主動性和積極性。具體來說:一是科學(xué)的目標管理。要組織員工參加有關(guān)工作目標的制定，并將企業(yè)目標層層分解，落實到每個員工，這樣有利十激發(fā)員工的積極性，并使其主動維護企業(yè)的各項制度。二是制定科學(xué)的業(yè)績評價體系。業(yè)績考評機制由董事會或薪酬委員會對公司高級管理人員，以及人力資源部門對普通員工的業(yè)績和履職情況進行考評，并據(jù)考評結(jié)果決定下一年度的薪酬、崗位安排等事宜。業(yè)績考評機制應(yīng)具備以下特點。第一，激勵性。以報酬作為激勵是公司治理中不可缺少的管理手段，設(shè)計考核制度時，必須保證業(yè)績考核制度對員工的激勵性。第二，客觀性。在評價業(yè)績時，可借助十定量評分方法或中介機構(gòu)，以客觀的立場和判斷加以評估，使業(yè)績評價工作盡量不受主觀、片面等人為因素影響。第二，責(zé)任性。在業(yè)績考核前必須先明確考核項目的責(zé)任歸屬，明確員工的權(quán)責(zé)范圍，排除外在因索影響，使業(yè)績考核工作更公平合理。第四，絕對指標和相對指標相結(jié)合。因為有時候企業(yè)業(yè)績的好壞受很多外部因素的影響，比如行業(yè)的影響，相對指標與絕對指標相結(jié)合的方法使得評價更加客觀。第五，長期性。引入公司治理中用來激勵經(jīng)營者的股票期權(quán)，希一望員工通過一定形式的股票持有或是將收入與股票價值變化掛鉤使自己的利益盡可能地與股東的利益相一致。

四、加強對內(nèi)部控制的信息披露

《薩班斯一奧克斯利法案》規(guī)定公司首席執(zhí)行官、首席財務(wù)官或類似職務(wù)人士必須書面聲明對內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行的有效性負責(zé)，并且要求隨定期報告一同對外披露管理當(dāng)局對有關(guān)財務(wù)報告內(nèi)部控制的評價報告，內(nèi)部報告還必須經(jīng)過負責(zé)公司定期報告審計的注冊會計師的審核。美國安然、我國的中航油巨額虧損等案例充分暴露了公司關(guān)鍵人物凌駕于內(nèi)部控制之上，缺乏內(nèi)部控制信息披露的問題[4]。內(nèi)部抓控制信息披露能夠有效減少高管人員串通舞弊的機會，有效遏制凌駕于內(nèi)部控制之上的行為。鑒于我國上市公司及許多國有企業(yè)存在的諸多問題，我國政府應(yīng)該加強對上市公司內(nèi)部控制信息披露的要求，制訂有關(guān)規(guī)章制度，通過法律法規(guī)的形式對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性評價進行強制性規(guī)定。具體措施如下:

1、確定信息披露的內(nèi)容

因為內(nèi)部控制設(shè)計范圍非常廣泛，如果要求上市公司對所有內(nèi)容進行披露，從目前情況看不太現(xiàn)實。我國最新公布的審計準則將內(nèi)部控制目標劃分為財務(wù)報告可靠性、經(jīng)營效率效果、經(jīng)營合規(guī)合法性，如果將所有目標全部要求進行披露，管理當(dāng)局及公司等會大大地增加成本，而且目前許多制度尚不完備，即使全部披露不一定會收到很好成效，處于內(nèi)部控制效益成本原則考慮，可以參考美國的做法只實行財務(wù)報告內(nèi)部控制，即管理當(dāng)局只要求公司就財務(wù)報告可靠性的內(nèi)部控制出具評價報告。

2、確定信息披露的責(zé)任主體

要保證內(nèi)部控制信息披露的準確性，保證內(nèi)部控制責(zé)任落到實處，必須確定信息披露責(zé)任主體，即內(nèi)部控制由誰負責(zé)。薩班斯法案的302條款被認為是對上市公司最有實際影響的條款，條款要求首席執(zhí)行官和首席財務(wù)官必須承諾財務(wù)報告的真實性和公允性，并在對外提供經(jīng)審核的內(nèi)部控制財務(wù)報告上簽字認可。我國法律法規(guī)沒有明確規(guī)定內(nèi)部控制的責(zé)任主體，所有相關(guān)文件都僅僅強調(diào)監(jiān)事會、審計委員會對公司內(nèi)部控制的監(jiān)督\審查責(zé)任，沒有直接明確內(nèi)部控制的制定和執(zhí)行由誰負責(zé)的問題。我國上市公司多數(shù)由國有企業(yè)改制而來，董事會受到管理層和大股東控制控制現(xiàn)象較嚴重，在公司治理機制不健全情況下，內(nèi)部控制環(huán)境薄弱，關(guān)鍵人凌駕于內(nèi)部控制之上，監(jiān)管部門對于屢見不鮮的公司管理層舞弊作案感到束手無策。針對我國公司內(nèi)部控制環(huán)境的特點，應(yīng)該把內(nèi)部控制的責(zé)任主體確定為掌有實權(quán)的關(guān)鍵人物和實際負責(zé)公司資產(chǎn)安全和財務(wù)可靠性的高級管理人員。

3、統(tǒng)一財務(wù)報告內(nèi)部控制評價和審核的標準。

為提高財務(wù)報告內(nèi)部控制報告的可操作性和可比性，對財務(wù)報告內(nèi)部控制的評價應(yīng)當(dāng)遵循比較統(tǒng)一的標準。建議審計準則委員會研究有關(guān)指導(dǎo)意見，在我國公司治理環(huán)境下，對管理當(dāng)局內(nèi)部控制報告的驗證提供指導(dǎo)。

五、結(jié)論

內(nèi)部審計與內(nèi)部控制都是當(dāng)前比較熱門的話題，將兩者結(jié)合起來更是有其特殊的意義。本文從內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系入手，從內(nèi)部審計的角度得出完善內(nèi)部控制的對策。內(nèi)部控制框架與內(nèi)部審計的關(guān)系是內(nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)與制度環(huán)境的關(guān)系。完善的內(nèi)部審計有利于內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行;健全的內(nèi)部控制機制也將促進內(nèi)部審計的完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。

參考文獻：

[1]劉金文,“三要素”內(nèi)部控制理論框架的最佳組合[J]，審計研究,2004.2