序論：好文章的創(chuàng)作是一個不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇審計決定和審計報告的區(qū)別范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

我國《國家審計基本準(zhǔn)則》是依據(jù)《中華人民共和國審計法》及其實施條例制定的，《獨立審計基本準(zhǔn)則》的制定依據(jù)則是《中華人民共和國注冊師法》。

二、關(guān)于適用范圍

我國《國家審計基本準(zhǔn)則》是我國政府部門規(guī)章性的審計規(guī)范。是審計署領(lǐng)導(dǎo)全國審計機關(guān)開展審計業(yè)務(wù)活動的審計規(guī)章，適用于國家審計機關(guān)和審計人員依法從事的審計活動，對注冊會計師依法進(jìn)行的獨立審計活動沒有約束力。我國《獨立審計基本準(zhǔn)則》是注冊會計師行業(yè)自律性的審計規(guī)范，是注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系的重要組成部分，適用于注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)的全過程，對國家審計機關(guān)和審計人員依法從事的審計活動則不具有法律約束力。

三、關(guān)于一般準(zhǔn)則

我國《國家審計基本準(zhǔn)則》中的一般準(zhǔn)則是審計機關(guān)及其審計人員應(yīng)當(dāng)具備的基本資格條件和職業(yè)要求。其中，對審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)具備的資格條件和職業(yè)要求的專門規(guī)定有第七條、第十三條與第十四條共三條，包括審計機關(guān)辦理審計事項應(yīng)當(dāng)具備的基本條件審計機關(guān)錄用審計人員的規(guī)定；審計機關(guān)建立和實施繼續(xù)培訓(xùn)制度的規(guī)定，以及審計署和省級審計機關(guān)建立審計專業(yè)技術(shù)資格、評審制度的規(guī)定等具體內(nèi)容。對審計人員應(yīng)當(dāng)具備的資格條件和職業(yè)要求的專門規(guī)定有第八條、第十一條與第十二條共三條包括；承辦審計業(yè)務(wù)的審計人員應(yīng)當(dāng)具備的條件，審計人員回避制度的規(guī)定、保密責(zé)任的規(guī)定等具體內(nèi)容。對審計機關(guān)和審計人員共同應(yīng)當(dāng)遵循的職業(yè)要求和規(guī)定有第九條、第十條共兩條；一是審計機關(guān)和審計人員辦理審計事項應(yīng)當(dāng)客觀公正、實事求是保持應(yīng)有的獨立性和職業(yè)謹(jǐn)慎。二是不得參與被審計單位的行政或者經(jīng)營管理泛動，在審計過程中必須遵守有關(guān)廉政紀(jì)律的規(guī)定。

我國《獨立審計基本準(zhǔn)則》中的一般準(zhǔn)則是注冊會計師資格條件和執(zhí)業(yè)行為的準(zhǔn)則，主要包括獨立審計的目的；擔(dān)任獨立審計工作的注冊會計師應(yīng)當(dāng)具備的專業(yè)知識、實踐經(jīng)驗與工作能力；注冊會計師應(yīng)當(dāng)具備的職業(yè)道德條件（獨立、客觀、公正、職業(yè)謹(jǐn)慎、保密等）；審計責(zé)任與會計責(zé)任；審計意見的性質(zhì)等具體內(nèi)容。

通過對上述一般準(zhǔn)則的比較不難看出，無論是《國家審計基本準(zhǔn)則》還是《獨立審計基本準(zhǔn)則》，都有對其執(zhí)業(yè)人員資格條件和職業(yè)道德條件的規(guī)定，其中對其執(zhí)業(yè)人員職業(yè)道德條件均作了獨立、客觀、職業(yè)謹(jǐn)慎與保密的規(guī)定，這是由審計監(jiān)督的性質(zhì)所決定的。二者比較，存在的主要區(qū)別一是《國家審計基本準(zhǔn)則》既有對其執(zhí)業(yè)機構(gòu)——國家審計機關(guān)的相關(guān)規(guī)定，又有對其執(zhí)業(yè)人員——國家審計人員的相關(guān)要求；而《獨立審計基本準(zhǔn)則》只對其執(zhí)業(yè)人員——注冊會計師作了相應(yīng)的規(guī)定和要求。二是《國家審計基本準(zhǔn)則》對其執(zhí)業(yè)人員資格條件與職業(yè)道德條件的規(guī)定較為具體詳細(xì)；而《獨立審計基本準(zhǔn)則》對注冊會計師資格條件與職業(yè)道德條件的規(guī)定則更為簡約明了。

四、關(guān)于作業(yè)準(zhǔn)則

《國家審計基本準(zhǔn)則》中的作業(yè)準(zhǔn)則是審計機關(guān)和審計人員在審計計劃、準(zhǔn)備和實施階段應(yīng)當(dāng)遵循的行為規(guī)范。按照實施審計的基本程序，這些行為規(guī)范的主要內(nèi)容包括（一）編制年度審計項目計劃。審計機關(guān)要根據(jù)法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)規(guī)定，按照上級審計機關(guān)和本級人民政府規(guī)定的職責(zé)，確定審計工作重點編制年度審計項目計劃（二）組成審計組，編制審計方案。審計機關(guān)根據(jù)審計項目計劃確定的審計事項，選派審計人員組成審計組。審計組在實施審計前應(yīng)當(dāng)熟悉與審計事項有關(guān)的法律、法規(guī)和政策，了解被審計單位的基本情況，在此基礎(chǔ)上編制審計方案，確定審計的范圍、內(nèi)容、和步驟（三）下達(dá)審計通知書。審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)在實施審計三日前，向被審計單位送達(dá)審計通知書，同時書面要求被審計單位法定代表人和財務(wù)主管人員就與審計事項有關(guān)的會計資料的真實、完整和其他相關(guān)情況作出承諾，并將被審計單位交回的承諾書作為審計證據(jù)編入審計工作底稿；（四）實施審計。審計組實施審計時，應(yīng)當(dāng)深入調(diào)查了解被審計單位的情況，對其內(nèi)部控制制度進(jìn)行測試可以運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、、性復(fù)核等方法取得證據(jù)；如有特殊需要，可以聘請專門機構(gòu)或者有專門知識且符合審計人員條件的人員參與某些特殊項目的審計；對實施審計過程中遇到的重大應(yīng)當(dāng)及時向?qū)徲嫏C關(guān)請示匯報。審計人員在實施審計時應(yīng)當(dāng)對審計工作中的重要事項以及審計人員的專業(yè)判斷進(jìn)行記錄，編制審計工作底稿，并對其真實性負(fù)責(zé)。

《獨立審計基本準(zhǔn)則》中的作業(yè)準(zhǔn)則（又稱外勤準(zhǔn)則）是注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中應(yīng)遵守的準(zhǔn)則。按照審計的基本程序這些準(zhǔn)則的主要內(nèi)容包括（1）簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。注冊會計師應(yīng)當(dāng)在了解被審計單位基本情況的基礎(chǔ)上由會計師事務(wù)所接受委托簽定審計業(yè)務(wù)約定書。（2）編制審計計劃。注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)；應(yīng)當(dāng)編制審計計劃對審計工作作出合理安排。（3）實施審計。注冊會計師實施審計時，應(yīng)當(dāng)研究和評價被審計單位的相關(guān)內(nèi)部控制制度，據(jù)以確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，可以運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算、分析性復(fù)核等方法獲取審計證據(jù)；可以根據(jù)需要配備相應(yīng)的業(yè)務(wù)助理人員和聘請專家協(xié)助工作，并對其工作結(jié)果負(fù)責(zé)；應(yīng)對被審計單位的期后事項、或有損失及持續(xù)經(jīng)營能力等重要事項予以關(guān)注。注冊會計師應(yīng)當(dāng)將審計計劃及其實施過程、結(jié)果和其他需要加以判斷的重要事項，記錄于審計工作底稿。

通過上述作業(yè)準(zhǔn)則的比較可以看出，兩個基本準(zhǔn)則都規(guī)定了審計人員在實施審計時應(yīng)對被審計單位的內(nèi)部控制制度進(jìn)行調(diào)查了解、研究和評價以進(jìn)一步確定審計的重點和方法，這體現(xiàn)了審計的基本特點；對審計過程可以運用的取證方法，必須編制審計工作底稿等；兩個基本準(zhǔn)則也都作了類似的規(guī)定。二者的主要區(qū)別表現(xiàn)在審計實施前的準(zhǔn)備工作有所不同?！秶覍徲嫽緶?zhǔn)則》規(guī)定審計機關(guān)要編制年度審計項目計劃，在實施審計前，要根據(jù)具體審計事項成立審計組，制定審計方案并要在實施審計的三日前，向被審計單位下達(dá)審計通知書?！丢毩徲嫽緶?zhǔn)則》規(guī)定會計師事務(wù)所在接受委托后必須簽訂審計業(yè)務(wù)約定書，在實施審計前，應(yīng)編制審計計劃。

五、關(guān)于報告準(zhǔn)則

《國家審計基本準(zhǔn)則》中的報告準(zhǔn)則是審計組反映審計結(jié)果、提出審計報告以及審計機關(guān)審定審計報告時應(yīng)當(dāng)遵循的行為規(guī)范。其主要包括（一）審計組向?qū)徲嫏C關(guān)提交審計報告前應(yīng)當(dāng)征求被審計單位對審計報告的意見；（二）審計組對審計事項實施審訂結(jié)束后，應(yīng)當(dāng)及時向?qū)徲嫏C關(guān)提出審計報告提出時間一般不得超過60日；（三）審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)設(shè)立專門機構(gòu)或配備專門人員，對審計報告進(jìn)行復(fù)核并提出復(fù)核意見，作出復(fù)核工作記錄，審計報告經(jīng)復(fù)核后，由審計機關(guān)審定。

《獨立審計基本準(zhǔn)則》中的報告準(zhǔn)則是注冊師編制審計報告時應(yīng)當(dāng)遵守的準(zhǔn)則。主要內(nèi)容包括（一）出具審計報告：的條件。注冊會計師應(yīng)當(dāng)在實施了必要的審計程序后，以經(jīng)過核實的審計證據(jù)為依據(jù)，形成審計意見，出具審計報告；（二）審計報告應(yīng)當(dāng)載明的基本內(nèi)容。審計報告應(yīng)當(dāng)說明審計范圍、會計責(zé)任與審計責(zé)任、審計依據(jù)、已實施的主要審計程序和最終形成的審計意見等；（三）審計報告的類型。注冊會計師可以出具無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見四種類型的審計報告。

篇（2）

黨的十八屆四中全會明確提出了要全面推進(jìn)依法治國，建設(shè)中國特色的社會主義法治體系，建設(shè)社會主義法治國家，其中推進(jìn)依法治國的主要任務(wù)之一是保證公正司法，提高司法公信力。隨著新的《刑事訴訟法》、《民事訴訟法》的實施和公正司法的要求，司法會計鑒定工作在刑事案件和民事案件的偵查、審理等工作中發(fā)揮著重要的作用，但它是一門新生學(xué)科，邊緣學(xué)科。審計是一項獨立的經(jīng)濟監(jiān)督活動，往往以獨立的第三方的立場行使著監(jiān)督的職能。二者都在各自的領(lǐng)域發(fā)揮著重要的作用，既有一定的共性，又有一定的差異。

1二者的共性

司法會計是以財務(wù)、會計技能的應(yīng)用所形成的檢查、檢驗、鑒定、證據(jù)審查等為內(nèi)容的法律訴訟活動，它主要包括司法會計檢查、司法會計鑒定、司法會計檢驗和司法文證審查四項活動。而司法會計鑒定是指在訴訟活動中，為了查明案情，指派或聘請具有司法會計專門的人員，對訴訟中需要解決的財務(wù)問題進(jìn)行鑒別判定的一項司法鑒定活動。而審計，一般具有特定職業(yè)資格的注冊會計師或?qū)ｉT的審計人員承擔(dān)審計職責(zé)，主要審核會計處理方法的正確及財務(wù)會計報告數(shù)據(jù)的公允性和合法性。二者的共性主要表現(xiàn)在：（1）主體基本相同。司法會計鑒定和審計往往由獨立于財務(wù)會計資料制作者以外的人進(jìn)行的一種監(jiān)督活動。司法會計鑒定和審計的主體有著職業(yè)的重合，司法會計師、會計師、審計師、注冊會計師均可成為二者的主體，但獨立審計往往只能由注冊會計師來實施。同時二者均是被動式的活動，往往二者的主體均不具有開展活動的決定權(quán),均受司法機關(guān)或有關(guān)部門的指派委托開展活動。（2）依據(jù)基本相同。二者的依據(jù)都是財務(wù)會計資料（會計憑證、會計賬簿、財務(wù)會計報告等）和反映財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的情況資料，通過對其資料進(jìn)行審核、檢查，從而對有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行驗證。（3）標(biāo)準(zhǔn)基本相同。二者主要使用的標(biāo)準(zhǔn)是財務(wù)會計的處理方法和審計的檢查、查詢、計算、分析性復(fù)核等方法，以獲得相應(yīng)的證據(jù)。（4）結(jié)果基本相同。司法會計鑒定和審計之后，都要對所委托的事項作出明確的書面報告，此報告即是鑒定或?qū)徲嫷慕Y(jié)果。（5）承擔(dān)的風(fēng)險基本相同。由于司法會計人員、審計人員受個人能力有限或受制于主觀的經(jīng)驗判斷評價等因素的影響，可能會出現(xiàn)不準(zhǔn)確的結(jié)果，因此具有一定不可預(yù)見的風(fēng)險。如果風(fēng)險一旦發(fā)生，需要司法鑒定人員和審計人員承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

2二者的區(qū)別

司法會計鑒定與審計在概念、主體產(chǎn)生的程序、操作程序和結(jié)果的訴訟意義方面存在明顯的差別。

2.1基本概念的不同

司法會計鑒定是一種法律訴訟活動，其鑒定的對象僅限于受訴訟機關(guān)委托的案件所涉及的財務(wù)問題或會計問題，只是查明案情，不會對其財務(wù)會計方面的其他問題進(jìn)行事后監(jiān)督或進(jìn)行相關(guān)評價。而審計是一種監(jiān)督、鑒證和評價活動，往往是受第三方或?qū)徲嫏C關(guān)、被審計單位的委托，對其被審計單位的財務(wù)收支、財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量、會計核算等方面經(jīng)濟監(jiān)督活動，同時對其會計核算的公允性和合理性進(jìn)審查，并對投資人和財務(wù)報告的使用者理解和使用有關(guān)財務(wù)信息容易產(chǎn)生誤解的事項給予評價，往往審計結(jié)果是對發(fā)現(xiàn)的所有問題，非個別一般問題。

2.2主體的產(chǎn)生、地位和承擔(dān)的責(zé)任不同

首先，產(chǎn)生的程序和要求不同。司法會計鑒定主體往往由訴訟機關(guān)指派或聘請產(chǎn)生，具備解決訴訟案件財務(wù)問題的專業(yè)知識和能力，且應(yīng)符合不具備多種法定要求的回避情形。而審計的主體往往由審計機關(guān)派出或者由委托人委托會計師事務(wù)所履行審計職能，且專業(yè)知識要求比較寬泛，回避要求只要與被審計單位無利害關(guān)系就行，沒有司法會計鑒定主體要求的回避情形多。從而看出司法會計鑒定主體比審計主體的要求更為嚴(yán)格。其次,地位不同。根據(jù)《刑事訴訟法》的規(guī)定，司法會計鑒定人是訴訟參與人，享有法定的訴訟權(quán)利和承擔(dān)法定的訴訟義務(wù)。而審計主體不是法定的訴訟參與人，但如果審計主體所進(jìn)行的審計事項被列為案件事實，可能成為案件的當(dāng)事人或證人。這一差異決定了二者在訴訟案件審計所享有的權(quán)利和承擔(dān)的義務(wù)不同。再次，承擔(dān)的法律責(zé)任不同。司法會計鑒定主體承擔(dān)著與實施鑒定有關(guān)的訴訟法律責(zé)任，如故意出具虛假結(jié)論性意見，就要承擔(dān)偽證罪的刑事責(zé)任，如過失導(dǎo)致的不需要承擔(dān)刑事責(zé)任；審計主體承擔(dān)與實施審計有關(guān)的法律責(zé)任，如審計主體出具虛假的證明文件，不論是故意或過失，均要承擔(dān)刑事責(zé)任。

2.3操作實施的程序不同

首先，獲得證據(jù)的途徑不同。司法會計鑒定人員獲取檢材可采取搜查強制手段獲得，通常由偵查、檢察和審判人員獲取并提供。而審計人員往往由自己來搜集證據(jù)材料，不能采取強制措施。其次，操作實施方面的差異。司法會計鑒定的基本程序是先結(jié)論后驗證，具體的操作程序通常包括鑒定準(zhǔn)備（受理、受檢、備檢）、初步檢驗（閱卷、測試檢材質(zhì)量、作出初步結(jié)論、制定詳細(xì)檢驗論證方案）、詳細(xì)檢驗、制作鑒定意見四個階段。審計的基本程序是先審計后結(jié)論，具體操作程序通常分為審計準(zhǔn)備（接受委托、測驗內(nèi)部控制制度的建設(shè)情況，制定審計計劃等）、實施審計、制作審計報告三個階段。這一差異看出司法會計鑒定通常以案件調(diào)查為前提，而審計需要從頭開始就實施調(diào)查，以做出總體評價為前提。再次，處理發(fā)現(xiàn)問題的差異。司法會計鑒定主體在鑒定中發(fā)現(xiàn)涉及案件的與鑒定有關(guān)或無關(guān)的問題證據(jù)時，總是第一時間告知送檢單位或建議送檢單位補充證據(jù)，由送檢單位作出繼續(xù)調(diào)查、收集或固定證據(jù)，司法鑒定人員不得自行處理；而審計主體可對發(fā)現(xiàn)的問題作出自行處理的決定。

2.4工作的結(jié)果不同

司法會計鑒定需要以固定的司法會計鑒定文書形式表達(dá)鑒定性意見，可能是司法會計鑒定書、司法會計分析意見書或司法會計咨詢意見書等，此類文書，具有較強的針對性，如不能出具文書則出具終止司法會計鑒定通知書，說明不能出具的理由或原因，司法會計鑒定的結(jié)果必須對鑒定意見的論證依據(jù)和論證過程進(jìn)行說明。而審計主體出具的文書有多種，往往對被審計單位的會計報表的合法性、公允性和會計處理方法的一貫性發(fā)表審計意見，通常具有表達(dá)評價性的意見，如管理建議書或?qū)徲媹蟾娴?，審計報告包括無保留意見的審計報告、帶強調(diào)事項段無保留意見的審計報告、無保留意見的審計報告、否定意見的審計報告、保留意見的審計報告、無法表示意見的審計報告，審計報告只有在特定的情況下，才被對審計結(jié)論的理由進(jìn)行說明。從工作結(jié)果的不同可以看出，司法會計鑒定屬于鑒定意見，帶有一定的傾向性或確定性，而審計報告是審計意見，不具有確定性的意見，通常只是表達(dá)評價或提出建設(shè)性的管理意見。

3結(jié)語

司法會計鑒定和審計二者既聯(lián)系相似，又有區(qū)別差異。二者分別利用各自的技術(shù)手段和方法在相關(guān)領(lǐng)域發(fā)揮著不可替代的重要作用，只有充分認(rèn)識的二者的相似或區(qū)別，才能充分吸取各自的優(yōu)勢和技術(shù)手段，克取自身的不足，使之在各自的領(lǐng)域防范或減少各種不可預(yù)料的風(fēng)險和責(zé)任，進(jìn)而提高司法會計鑒定和審計的質(zhì)量、水平，促進(jìn)社會公平正義，為社會主義法治體系的建議做出積極貢獻(xiàn)。

參考文獻(xiàn)：

篇（3）

二、企業(yè)經(jīng)濟效益審計的特征

企業(yè)經(jīng)濟效益審計是一種新的相對獨立的審計形式，它具有獨特的外延和內(nèi)涵，與真實性、合法性審計有著必然的聯(lián)系，但也不等同于傳統(tǒng)的財務(wù)審計和財經(jīng)法紀(jì)審計。歸納起來，經(jīng)濟效益審計主要特征有以下七個方面：

一是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的主體具有獨立性。必須具有法定資格的專業(yè)審計機構(gòu)和人員，這些機構(gòu)和人員在審計中必須保持獨立的地位和身份，保持客觀公正的工作態(tài)度。

二是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的客體具有廣泛性。包括企業(yè)各種資金及使用資金的部門，甚至使用資金的計劃、管理等各個環(huán)節(jié)。

三是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的依據(jù)具有規(guī)范性。包括國家有關(guān)政策、法規(guī)和制度、計算、預(yù)算、方案，業(yè)務(wù)規(guī)范、各種標(biāo)準(zhǔn)、技術(shù)經(jīng)濟指標(biāo)及本單位和國內(nèi)外同類行業(yè)歷史水平。

四是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的程序具有獨特性。主要表現(xiàn)為審計工作結(jié)束后只出具經(jīng)濟效益評價審計報告及審計建議書，一般不需作出審計決定。

五是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的方法具有多樣性。除常規(guī)審計方法外，還包括一些現(xiàn)代經(jīng)濟管理技術(shù)。如經(jīng)濟活動分析、管理會計、統(tǒng)計分析、管理咨詢、經(jīng)濟預(yù)測等領(lǐng)域內(nèi)所使用的方法和技術(shù)。

六是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的作用具有建設(shè)性。主要是核實公共資金的效益，評價經(jīng)濟運行過程及其結(jié)果，明確其經(jīng)濟責(zé)任，提出審計建議。

七是企業(yè)經(jīng)濟效益審計目的具有宏觀性。主要是通過對企業(yè)資金使用的經(jīng)濟、效率、效益性的評價，以促進(jìn)企業(yè)資金支出的經(jīng)濟效益和社會效益的提高。

三、企業(yè)經(jīng)濟效益審計的基本程序

與其他審計程序一樣，企業(yè)經(jīng)濟效益審計也包括準(zhǔn)備、實施和結(jié)束三個階段。但是，在這三個階段中，經(jīng)濟效益審計所進(jìn)行的具體活動，與財務(wù)審計和財經(jīng)法紀(jì)審計是有所不同的。首先，企業(yè)經(jīng)濟效益審計在準(zhǔn)備階段要搜集更為全面和內(nèi)容比其他審計更多、更復(fù)雜。其次，企業(yè)經(jīng)濟效益審計需要編制更具體和細(xì)致的審計計劃及其實施方案。因此經(jīng)濟效益審計工作實際操作難度更大。第三，企業(yè)經(jīng)濟效益審計不采取突擊審計的方式，在實施審計工作前，要給被審計單位下達(dá)審計通知書。第四，企業(yè)經(jīng)濟效益審計報告采取詳式報告，審計報告所反映的內(nèi)容與其他審計有較大的區(qū)別。審計報告中要對被審計單位的經(jīng)濟效益狀況進(jìn)行系統(tǒng)分析，指出制約經(jīng)濟效益提高的因素，提出具體的建議和措施。

企業(yè)經(jīng)濟效益審計除了要運用財務(wù)審計和財經(jīng)審計的方法外，還要運用其他方法。專門運用于企業(yè)經(jīng)濟效益審計工作中的方法包括經(jīng)濟活動分析方法、經(jīng)濟預(yù)測方法、現(xiàn)代管理方法等等。經(jīng)濟活動分析方法是對企業(yè)的經(jīng)濟活動進(jìn)行定量分析和評價的一種方法，它運用運籌學(xué)的原理和方法，分析企業(yè)經(jīng)濟活動的數(shù)量和質(zhì)量指標(biāo)，并透過各項指標(biāo)及其關(guān)系，分析經(jīng)濟活動的各個環(huán)節(jié)及各環(huán)節(jié)之間的內(nèi)在聯(lián)系，評價企業(yè)的經(jīng)濟管理狀況，擬定挖掘企業(yè)內(nèi)部潛力和改善經(jīng)營管理的措施。經(jīng)濟預(yù)測方法是運用統(tǒng)計分析的方法，分析預(yù)測經(jīng)濟效益的狀況。此外，企業(yè)經(jīng)濟效益審計所運用的現(xiàn)代管理方法還有決策管理法、統(tǒng)籌法、價值工程等。

四、企業(yè)經(jīng)濟效益審計的主要內(nèi)容

1、總體經(jīng)濟效益評價

總體經(jīng)濟效益評價主要是考察被審計單位是否取得了預(yù)期的經(jīng)營成果、完成了計劃任務(wù)等?？傮w評價主要審查內(nèi)容：（1）確定已實現(xiàn)的經(jīng)營成果水平。主要是確定所實現(xiàn)的營業(yè)收入、營業(yè)利潤、利潤總額、社會貢獻(xiàn)總額、上繳利稅總額、資金利潤率等各項經(jīng)濟指標(biāo)水平。（2）審查計劃目標(biāo)的完成情況。主要是將被審計單位實際數(shù)與計劃數(shù)、目標(biāo)數(shù)相比較，確定完成程度。（3）與相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行比較，進(jìn)而總結(jié)其成績并揭示其存在的差距。通過與被審計單位不同歷史時期經(jīng)濟指標(biāo)的比較，或者與其它單位、同行業(yè)先進(jìn)水平等進(jìn)行比較，可以發(fā)現(xiàn)存在的差距與不足和取得的成績，為進(jìn)一步提高經(jīng)濟效益明確方向。

2、主要業(yè)務(wù)經(jīng)營活動審計

業(yè)務(wù)經(jīng)營活動直接影響經(jīng)濟效益。業(yè)務(wù)經(jīng)營活動的審計主要是將有關(guān)指標(biāo)的實際水平與計劃、定額、先進(jìn)水平等進(jìn)行比較，作出評價。具體包括：常規(guī)經(jīng)營活動的審計，即對采購、存儲、生產(chǎn)和銷售等業(yè)務(wù)的審查。（1）采購業(yè)務(wù)審計。主要審查采購計劃制定的正確性，采購計劃的完成情況，采購方式的合理性，采購批量確定的科學(xué)性，采購成本水平的變化以及采購費用水平的高低等。（2）存儲業(yè)務(wù)審計。主要審查儲備定額制定的科學(xué)性，儲備計劃的完成情況，儲備場地的利用情況，倉庫管理制度的健全與有效性，材料物資的保證程度等。（3）生產(chǎn)業(yè)務(wù)審計。主要審查生產(chǎn)計劃制定的科學(xué)性及其完成情況，生產(chǎn)任務(wù)與生產(chǎn)能力的平衡狀況，生產(chǎn)過程的組織與管理水平，產(chǎn)品質(zhì)量水平，生產(chǎn)成本水平等。（4）銷售業(yè)務(wù)審計。主要審查銷售計劃制定的科學(xué)性及其完成情況，銷售方式的合理性，銷售費用的高低，銷售收入水平等。3、專項經(jīng)濟活動的審計

專項經(jīng)濟活動的審計包括對外投資、固定資產(chǎn)購建與改造、新產(chǎn)品開發(fā)、市場開發(fā)等活動的審查。

4、主要經(jīng)濟資源利用的審計

企業(yè)經(jīng)濟效益是指投入與產(chǎn)出的比例關(guān)系?？疾煨б嫠降母叩?，既要看產(chǎn)出的多少，也要看投入的高低，而經(jīng)濟活動中的投入主要是指企業(yè)所占用和耗用的經(jīng)濟資源。所以資源利用效益的高低也是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的重要內(nèi)容。審查資源利用效益主要是分析各種經(jīng)濟活動中所消耗資源的大小，計算資源利用效益的指標(biāo)并與相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行對照，從中找出資源利用中存在的問題，提出合理利用資源及提高資源利用效益的措施。經(jīng)濟資源利用效益審查的內(nèi)容主要有：原材料利用效益、勞動力利用效益、固定資產(chǎn)利用效益、資金利用效益、能源利用效益等。

五、企業(yè)經(jīng)濟效益評價

一是要選擇適當(dāng)?shù)脑u價標(biāo)準(zhǔn)，確立評價指標(biāo)體系。確定審計項目后，應(yīng)結(jié)合對被審計單位的審前調(diào)查，了解主要業(yè)務(wù)的特征、生產(chǎn)工藝和技術(shù)特點、管理方式等，在遵循科學(xué)、有效、相關(guān)、可操作性原則基礎(chǔ)上，確立審計評價的指標(biāo)體系。評價指標(biāo)的設(shè)置應(yīng)該簡略、清晰，便于操作和考核。指標(biāo)內(nèi)容和計算，均力求簡單，易于使用。

二是針對不同的效益審計項目，靈活運用審計指標(biāo)體系。在實施經(jīng)濟效益審計的評價活動時，可能采用某一項標(biāo)準(zhǔn)，如當(dāng)期的經(jīng)營計劃；也可能在同一項目或?qū)ζ渲胁煌膶徲嬍聦嵅捎脦讉€不同的標(biāo)準(zhǔn)，如既采用當(dāng)期的經(jīng)營計劃，又依據(jù)歷史最好水平，并考慮國內(nèi)外同行業(yè)的先進(jìn)水平等，來評價企業(yè)經(jīng)濟活動體現(xiàn)的效益優(yōu)劣，并由此找出差距，發(fā)掘潛力，提高效益。

由于各企業(yè)的具體情況不同，在考核企業(yè)經(jīng)濟效益時，所運用的考核指標(biāo)也不同。就某一項具體的指標(biāo)而言，其運用過程和要求也是有區(qū)別的。在考核企業(yè)經(jīng)濟效益時，應(yīng)注意將上述指標(biāo)作為一個完整的指標(biāo)體系來運用，防止片面地、僵化地運用這些指標(biāo)。否則，便不能得出正確的結(jié)論。為了使評價標(biāo)準(zhǔn)更適合被審計單位的實際情況和便于將來審計建議的落實，在確立審計評價標(biāo)準(zhǔn)時應(yīng)與被審計單位溝通，聽取被審計單位的意見，認(rèn)真分析研究評價標(biāo)準(zhǔn)對被審計單位的適用程度。在指標(biāo)的使用上要考慮所使用的指標(biāo)是否與被審計單位的業(yè)務(wù)活動緊密相關(guān)，要選取那些確實能反映其經(jīng)濟效益水平的指標(biāo)來進(jìn)行評價。在數(shù)量水平的選擇上要具有先進(jìn)性，同時也要具有可行性。

評價標(biāo)準(zhǔn)的建立是一個長期的復(fù)雜的過程，需要審計人員作大量細(xì)致的工作。企業(yè)內(nèi)部審計人員要注意經(jīng)驗的積累，積極收集有關(guān)經(jīng)濟活動資料，必要時要開展專項審計調(diào)查，努力把經(jīng)濟效益審計的基礎(chǔ)資料搞扎實。有條件的內(nèi)審機構(gòu)可以指定專門人員負(fù)責(zé)評價標(biāo)準(zhǔn)的測算和建立工作。

三是做出恰當(dāng)評價結(jié)論。根據(jù)審計項目所取得的審計證據(jù)進(jìn)行歸集、整理、綜合分析之后，就需要對照選定的評價標(biāo)準(zhǔn)，做出各個審計重點或分項目乃至整個項目的評價結(jié)論。

審計評價中凡涉及審計結(jié)論的重大問題，都要具體說明相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)、結(jié)果及原因，對審計報告中的審計建議，也應(yīng)詳細(xì)列明理由，便于與被審單位交換意見和部門領(lǐng)導(dǎo)審閱。審計結(jié)果是對履行經(jīng)濟責(zé)任的證實或是涉及對事、對人的處理，必須保持職業(yè)謹(jǐn)慎，充分聽取被審計單位意見，對不當(dāng)之處進(jìn)行修改。但是被審計單位提出的意見不合理、不符合事實的，審計人員應(yīng)堅持原則，維持原有的審計結(jié)論。必要時可將被審計單位的意見與有關(guān)審計證據(jù)作為審計報告的附件，以供審核該報告和做出處理決定時參考。

篇（4）

二、企業(yè)經(jīng)濟效益審計的特征

企業(yè)經(jīng)濟效益審計是一種新的相對獨立的審計形式，它具有獨特的外延和內(nèi)涵，與真實性、合法性審計有著必然的聯(lián)系，但也不等同于傳統(tǒng)的財務(wù)審計和財經(jīng)法紀(jì)審計。歸納起來，經(jīng)濟效益審計主要特征有以下七個方面：

一是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的主體具有獨立性。必須具有法定資格的專業(yè)審計機構(gòu)和人員，這些機構(gòu)和人員在審計中必須保持獨立的地位和身份，保持客觀公正的工作態(tài)度。

二是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的客體具有廣泛性。包括企業(yè)各種資金及使用資金的部門，甚至使用資金的計劃、管理等各個環(huán)節(jié)。

三是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的依據(jù)具有規(guī)范性。包括國家有關(guān)政策、法規(guī)和制度、計算、預(yù)算、方案，業(yè)務(wù)規(guī)范、各種標(biāo)準(zhǔn)、技術(shù)經(jīng)濟指標(biāo)及本單位和國內(nèi)外同類行業(yè)歷史水平。

四是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的程序具有獨特性。主要表現(xiàn)為審計工作結(jié)束后只出具經(jīng)濟效益評價審計報告及審計建議書，一般不需作出審計決定。

五是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的方法具有多樣性。除常規(guī)審計方法外，還包括一些現(xiàn)代經(jīng)濟管理技術(shù)。如經(jīng)濟活動分析、管理會計、統(tǒng)計分析、管理咨詢、經(jīng)濟預(yù)測等領(lǐng)域內(nèi)所使用的方法和技術(shù)。

六是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的作用具有建設(shè)性。主要是核實公共資金的效益，評價經(jīng)濟運行過程及其結(jié)果，明確其經(jīng)濟責(zé)任，提出審計建議。

七是企業(yè)經(jīng)濟效益審計目的具有宏觀性。主要是通過對企業(yè)資金使用的經(jīng)濟、效率、效益性的評價，以促進(jìn)企業(yè)資金支出的經(jīng)濟效益和社會效益的提高。

三、企業(yè)經(jīng)濟效益審計的基本程序

與其他審計程序一樣，企業(yè)經(jīng)濟效益審計也包括準(zhǔn)備、實施和結(jié)束三個階段。但是，在這三個階段中，經(jīng)濟效益審計所進(jìn)行的具體活動，與財務(wù)審計和財經(jīng)法紀(jì)審計是有所不同的。首先，企業(yè)經(jīng)濟效益審計在準(zhǔn)備階段要搜集更為全面和內(nèi)容比其他審計更多、更復(fù)雜。其次，企業(yè)經(jīng)濟效益審計需要編制更具體和細(xì)致的審計計劃及其實施方案。因此經(jīng)濟效益審計工作實際操作難度更大。第三，企業(yè)經(jīng)濟效益審計不采取突擊審計的方式，在實施審計工作前，要給被審計單位下達(dá)審計通知書。第四，企業(yè)經(jīng)濟效益審計報告采取詳式報告，審計報告所反映的內(nèi)容與其他審計有較大的區(qū)別。審計報告中要對被審計單位的經(jīng)濟效益狀況進(jìn)行系統(tǒng)分析，指出制約經(jīng)濟效益提高的因素，提出具體的建議和措施。

企業(yè)經(jīng)濟效益審計除了要運用財務(wù)審計和財經(jīng)審計的方法外，還要運用其他方法。專門運用于企業(yè)經(jīng)濟效益審計工作中的方法包括經(jīng)濟活動分析方法、經(jīng)濟預(yù)測方法、現(xiàn)代管理方法等等。經(jīng)濟活動分析方法是對企業(yè)的經(jīng)濟活動進(jìn)行定量分析和評價的一種方法，它運用運籌學(xué)的原理和方法，分析企業(yè)經(jīng)濟活動的數(shù)量和質(zhì)量指標(biāo)，并透過各項指標(biāo)及其關(guān)系，分析經(jīng)濟活動的各個環(huán)節(jié)及各環(huán)節(jié)之間的內(nèi)在聯(lián)系，評價企業(yè)的經(jīng)濟管理狀況，擬定挖掘企業(yè)內(nèi)部潛力和改善經(jīng)營管理的措施。經(jīng)濟預(yù)測方法是運用統(tǒng)計分析的方法，分析預(yù)測經(jīng)濟效益的狀況。此外，企業(yè)經(jīng)濟效益審計所運用的現(xiàn)代管理方法還有決策管理法、統(tǒng)籌法、價值工程等。

四、企業(yè)經(jīng)濟效益審計的主要內(nèi)容

1、總體經(jīng)濟效益評價

總體經(jīng)濟效益評價主要是考察被審計單位是否取得了預(yù)期的經(jīng)營成果、完成了計劃任務(wù)等?？傮w評價主要審查內(nèi)容：（1）確定已實現(xiàn)的經(jīng)營成果水平。主要是確定所實現(xiàn)的營業(yè)收入、營業(yè)利潤、利潤總額、社會貢獻(xiàn)總額、上繳利稅總額、資金利潤率等各項經(jīng)濟指標(biāo)水平。（2）審查計劃目標(biāo)的完成情況。主要是將被審計單位實際數(shù)與計劃數(shù)、目標(biāo)數(shù)相比較，確定完成程度。（3）與相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行比較，進(jìn)而總結(jié)其成績并揭示其存在的差距。通過與被審計單位不同歷史時期經(jīng)濟指標(biāo)的比較，或者與其它單位、同行業(yè)先進(jìn)水平等進(jìn)行比較，可以發(fā)現(xiàn)存在的差距與不足和取得的成績，為進(jìn)一步提高經(jīng)濟效益明確方向。

2、主要業(yè)務(wù)經(jīng)營活動審計

業(yè)務(wù)經(jīng)營活動直接影響經(jīng)濟效益。業(yè)務(wù)經(jīng)營活動的審計主要是將有關(guān)指標(biāo)的實際水平與計劃、定額、先進(jìn)水平等進(jìn)行比較，作出評價。具體包括：常規(guī)經(jīng)營活動的審計，即對采購、存儲、生產(chǎn)和銷售等業(yè)務(wù)的審查。（1）采購業(yè)務(wù)審計。主要審查采購計劃制定的正確性，采購計劃的完成情況，采購方式的合理性，采購批量確定的科學(xué)性，采購成本水平的變化以及采購費用水平的高低等。（2）存儲業(yè)務(wù)審計。主要審查儲備定額制定的科學(xué)性，儲備計劃的完成情況，儲備場地的利用情況，倉庫管理制度的健全與有效性，材料物資的保證程度等。（3）生產(chǎn)業(yè)務(wù)審計。主要審查生產(chǎn)計劃制定的科學(xué)性及其完成情況，生產(chǎn)任務(wù)與生產(chǎn)能力的平衡狀況，生產(chǎn)過程的組織與管理水平，產(chǎn)品質(zhì)量水平，生產(chǎn)成本水平等。（4）銷售業(yè)務(wù)審計。主要審查銷售計劃制定的科學(xué)性及其完成情況，銷售方式的合理性，銷售費用的高低，銷售收入水平等。

3、專項經(jīng)濟活動的審計

專項經(jīng)濟活動的審計包括對外投資、固定資產(chǎn)購建與改造、新產(chǎn)品開發(fā)、市場開發(fā)等活動的審查。

4、主要經(jīng)濟資源利用的審計

企業(yè)經(jīng)濟效益是指投入與產(chǎn)出的比例關(guān)系?？疾煨б嫠降母叩?，既要看產(chǎn)出的多少，也要看投入的高低，而經(jīng)濟活動中的投入主要是指企業(yè)所占用和耗用的經(jīng)濟資源。所以資源利用效益的高低也是企業(yè)經(jīng)濟效益審計的重要內(nèi)容。審查資源利用效益主要是分析各種經(jīng)濟活動中所消耗資源的大小，計算資源利用效益的指標(biāo)并與相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行對照，從中找出資源利用中存在的問題，提出合理利用資源及提高資源利用效益的措施。經(jīng)濟資源利用效益審查的內(nèi)容主要有：原材料利用效益、勞動力利用效益、固定資產(chǎn)利用效益、資金利用效益、能源利用效益等。

五、企業(yè)經(jīng)濟效益評價

一是要選擇適當(dāng)?shù)脑u價標(biāo)準(zhǔn)，確立評價指標(biāo)體系。確定審計項目后，應(yīng)結(jié)合對被審計單位的審前調(diào)查，了解主要業(yè)務(wù)的特征、生產(chǎn)工藝和技術(shù)特點、管理方式等，在遵循科學(xué)、有效、相關(guān)、可操作性原則基礎(chǔ)上，確立審計評價的指標(biāo)體系。評價指標(biāo)的設(shè)置應(yīng)該簡略、清晰，便于操作和考核。指標(biāo)內(nèi)容和計算，均力求簡單，易于使用。

二是針對不同的效益審計項目，靈活運用審計指標(biāo)體系。在實施經(jīng)濟效益審計的評價活動時，可能采用某一項標(biāo)準(zhǔn)，如當(dāng)期的經(jīng)營計劃；也可能在同一項目或?qū)ζ渲胁煌膶徲嬍聦嵅捎脦讉€不同的標(biāo)準(zhǔn)，如既采用當(dāng)期的經(jīng)營計劃，又依據(jù)歷史最好水平，并考慮國內(nèi)外同行業(yè)的先進(jìn)水平等，來評價企業(yè)經(jīng)濟活動體現(xiàn)的效益優(yōu)劣，并由此找出差距，發(fā)掘潛力，提高效益。

由于各企業(yè)的具體情況不同，在考核企業(yè)經(jīng)濟效益時，所運用的考核指標(biāo)也不同。就某一項具體的指標(biāo)而言，其運用過程和要求也是有區(qū)別的。在考核企業(yè)經(jīng)濟效益時，應(yīng)注意將上述指標(biāo)作為一個完整的指標(biāo)體系來運用，防止片面地、僵化地運用這些指標(biāo)。否則，便不能得出正確的結(jié)論。為了使評價標(biāo)準(zhǔn)更適合被審計單位的實際情況和便于將來審計建議的落實，在確立審計評價標(biāo)準(zhǔn)時應(yīng)與被審計單位溝通，聽取被審計單位的意見，認(rèn)真分析研究評價標(biāo)準(zhǔn)對被審計單位的適用程度。在指標(biāo)的使用上要考慮所使用的指標(biāo)是否與被審計單位的業(yè)務(wù)活動緊密相關(guān)，要選取那些確實能反映其經(jīng)濟效益水平的指標(biāo)來進(jìn)行評價。在數(shù)量水平的選擇上要具有先進(jìn)性，同時也要具有可行性。

評價標(biāo)準(zhǔn)的建立是一個長期的復(fù)雜的過程，需要審計人員作大量細(xì)致的工作。企業(yè)內(nèi)部審計人員要注意經(jīng)驗的積累，積極收集有關(guān)經(jīng)濟活動資料，必要時要開展專項審計調(diào)查，努力把經(jīng)濟效益審計的基礎(chǔ)資料搞扎實。有條件的內(nèi)審機構(gòu)可以指定專門人員負(fù)責(zé)評價標(biāo)準(zhǔn)的測算和建立工作。

三是做出恰當(dāng)評價結(jié)論。根據(jù)審計項目所取得的審計證據(jù)進(jìn)行歸集、整理、綜合分析之后，就需要對照選定的評價標(biāo)準(zhǔn)，做出各個審計重點或分項目乃至整個項目的評價結(jié)論。

審計評價中凡涉及審計結(jié)論的重大問題，都要具體說明相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)、結(jié)果及原因，對審計報告中的審計建議，也應(yīng)詳細(xì)列明理由，便于與被審單位交換意見和部門領(lǐng)導(dǎo)審閱。審計結(jié)果是對履行經(jīng)濟責(zé)任的證實或是涉及對事、對人的處理，必須保持職業(yè)謹(jǐn)慎，充分聽取被審計單位意見，對不當(dāng)之處進(jìn)行修改。但是被審計單位提出的意見不合理、不符合事實的，審計人員應(yīng)堅持原則，維持原有的審計結(jié)論。必要時可將被審計單位的意見與有關(guān)審計證據(jù)作為審計報告的附件，以供審核該報告和做出處理決定時參考。

篇（5）

修訂后的《審計法》第三十八條，在原有規(guī)定審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)在實施審計三日前向被審計單位送達(dá)審計通知書的基礎(chǔ)上，增加規(guī)定了審計通知書送達(dá)的例外情形，即：“遇有特殊情況，經(jīng)本級人民政府批準(zhǔn)，審計機關(guān)可以直接持審計通知書實施審計”。

理解本條規(guī)定，應(yīng)當(dāng)注意把握以下三點：

第一，在正常情況下，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)在實施審計三日前向被審計單位送達(dá)審計通知書。直接持審計通知書實施審計，屬于特殊情況下的例外規(guī)定，不得隨意擴大范圍。

第二，修訂后的《審計法》對特殊情況的范圍沒有作出具體規(guī)定，有待于修訂《審計法實施條例》時進(jìn)一步明確。我們認(rèn)為，這里的特殊情況僅限于辦理一些緊急審計事項或突擊審計事項。根據(jù)《審計署關(guān)于貫徹落實修訂后審計法若干的意見》，在下列三種特殊情況下，審計機關(guān)可以直接持審計通知書實施審計：一是辦理交辦的緊急審計事項的；二是發(fā)現(xiàn)被審計單位涉嫌嚴(yán)重違法違規(guī)需要突擊審計的；三是其他不宜提前三日送達(dá)審計通知書的。

第三，遇有特殊情況需要直接持審計通知書實施審計的，審計機關(guān)必須嚴(yán)格按法定程序辦事，即應(yīng)當(dāng)事先獲得本級人民政府的批準(zhǔn)，履行書面的審批手續(xù)。

提出審計組的審計報告

修訂后的《審計法》第四十條規(guī)定“審計組對審計事項實施審計后，應(yīng)當(dāng)向?qū)徲嫏C關(guān)提出審計組的審計報告”，要求將審計組的審計報告“征求被審計對象的意見”，并強調(diào)“審計組應(yīng)當(dāng)將被審計對象的書面意見一并報送審計機關(guān)”。

本條這幾處修改的理由是：第一，將原《審計法》規(guī)定的“審計報告”改為“審計組的審計報告”，主要是為了與“審計機關(guān)的審計報告”相區(qū)別；第二，要求將被審計對象對審計組的審計報告的書面意見一并報送審計機關(guān)，是為了保障被審計對象的意見得到審計機關(guān)應(yīng)有的重視，從而保證審計結(jié)論更加客觀與公正。

理解本條規(guī)定，應(yīng)當(dāng)注意把握以下三點：

第一，審計組的審計報告不同于審計機關(guān)的審計報告。根據(jù)修訂后的《審計法》，將審計報告分為兩個層次：審計組的審計報告和審計機關(guān)的審計報告。其中，審計組的審計報告是審計組對審計事項實施審計后，就審計結(jié)果提出的書面報告，雖然在要素和上與審計機關(guān)的審計報告基本一致，但反映的是審計組代表審計機關(guān)提出的初步審計意見。它是形成審計機關(guān)的審計報告的基礎(chǔ)。審計機關(guān)的審計報告，是審計機關(guān)按照審計署規(guī)定的程序?qū)徲嫿M的審計報告進(jìn)行審議后，對被審計單位財政收支、財務(wù)收支的真實、合法、效益發(fā)表審計意見的書面文書，它是審計機關(guān)對外出具的審計法律文書，是審計結(jié)果的最終載體，反映的是審計機關(guān)的最終審計意見。因此，審計組的審計報告和審計機關(guān)的審計報告，二者在法律地位和法律效力等方面存在明顯差異。

第二，本條所指“被審計對象”，包括被審計單位和接受責(zé)任審計的單位主要負(fù)責(zé)人。修訂后的《審計法》第二十五條明確規(guī)定，審計機關(guān)有權(quán)對國家機關(guān)和依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的其他單位的主要負(fù)責(zé)人，在任職期間應(yīng)負(fù)經(jīng)濟責(zé)任的履行情況進(jìn)行審計監(jiān)督。為了保證審計評價意見的客觀與公正，保障接受經(jīng)濟責(zé)任審計的單位主要負(fù)責(zé)人的陳述權(quán)和申辯權(quán)，審計組的審計報告除征求被審計單位的意見外，還應(yīng)當(dāng)征求接受經(jīng)濟責(zé)任審計的單位主要負(fù)責(zé)人的意見。

第三，根據(jù)本條，結(jié)合審計署6號令和《審計署關(guān)于6號令貫徹執(zhí)行中若干問題的意見》（審法發(fā)〔2005〕48號）的規(guī)定，審計組的審計報告的編審程序如下：

一是審計組對審計事項實施審計后，應(yīng)當(dāng)起草審計組的審計報告。審計組的審計報告落款為審計組，由審計組組長簽名。

二是審計組組長應(yīng)當(dāng)對審計組的審計報告進(jìn)行審核，重點關(guān)注報告的要素是否齊全、內(nèi)容是否客觀真實，是否真實、完整地反映了審計工作底稿記錄的重大問題。

三是審計組的審計報告經(jīng)審計組組長審核后，審計機關(guān)應(yīng)發(fā)出審計報告征求意見書，將審計組的審計報告送被審計對象征求意見。該審計報告封面上不予編號，并注明“征求意見稿”字樣。被審計對象對審計組的審計報告有異議的，應(yīng)當(dāng)在收到審計組的審計報告之日起十日內(nèi)提出書面意見，并將其書面意見送交審計組。對于被審計對象的意見，審計組應(yīng)當(dāng)認(rèn)真進(jìn)行核實，并作出書面說明。值得注意的是，由于審計機關(guān)送交被審計單位征求意見的審計組的審計報告中包含有審計查出的被審計單位違反國家規(guī)定的財政收支、財務(wù)收支行為的事實、處罰建議以及相關(guān)的法律、法規(guī)、規(guī)章依據(jù)等內(nèi)容，審計報告征求意見書又明確告知了被審計單位享有對審計組的審計報告提出意見的權(quán)利，因此，審計機關(guān)征求被審計單位意見環(huán)節(jié)實際履行了《行政處罰法》第三十一條規(guī)定的處罰告知程序，審計機關(guān)在對被審計單位作出審計處罰決定前不需要再另行發(fā)文告知。

四是在征求完被審計對象意見后，審計組應(yīng)將審計組的審計報告、被審計對象的書面意見、審計組的書面說明以及其他有關(guān)材料，一并提交審計機關(guān)審議。

出具審計機關(guān)的審計報告和審計決定

修訂后的《審計法》第四十一條規(guī)定：“審計機關(guān)按照審計署規(guī)定的程序?qū)徲嫿M的審計報告進(jìn)行審議，并對被審計對象對審計組的審計報告提出的意見一并后，提出審計機關(guān)的審計報告”，從而取消了“審計意見書”，將“審計機關(guān)的審計報告”確立為審計機關(guān)對外發(fā)表審計意見的審計文書。

本條修改的理由是：第一，為了與國際通行做法接軌，有必要將“審計意見書”改為“審計機關(guān)的審計報告”，作為對外發(fā)表審計意見、公告審計結(jié)果的載體，建立起我國的審計報告制度和審計結(jié)果公告制度。第二，規(guī)定審計機關(guān)要研究“被審計對象對審計組的審計報告提出的意見”，是為了進(jìn)一步督促審計機關(guān)要重視被審計對象的意見，從而保證審計報告的質(zhì)量。

理解本條規(guī)定，應(yīng)當(dāng)注意把握以下三點：

第一，自2006年6月1日起，各級審計機關(guān)均不再出具審計意見書，代之以審計機關(guān)的審計報告。

第二，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)按照審計署規(guī)定的程序?qū)徲嫿M的審計報告進(jìn)行審議，出具審計機關(guān)的審計報告。根據(jù)本條，結(jié)合審計署6號令和其他有關(guān)規(guī)定，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)按照以下程序?qū)徲嫿M的審計報告進(jìn)行審議：

一是審計組所在部門應(yīng)當(dāng)對審計組的審計報告及相關(guān)材料進(jìn)行全面復(fù)核，對被審計對象對審計組的審計報告提出的書面意見進(jìn)行認(rèn)真研究，提出書面復(fù)核意見。

二是審計組所在部門應(yīng)當(dāng)在復(fù)核審計組的審計報告的基礎(chǔ)上，代擬審計機關(guān)的審計報告。對被審計單位違反國家規(guī)定的財政財務(wù)收支行為依法應(yīng)當(dāng)給予處理、處罰的，還應(yīng)當(dāng)代擬審計決定書；對審計發(fā)現(xiàn)的依法應(yīng)當(dāng)由其他有關(guān)部門糾正、處理、處罰或者追究有關(guān)責(zé)任人員行政責(zé)任、刑事責(zé)任的，還應(yīng)當(dāng)代擬審計移送處理書。此外，需要對被審計單位和有關(guān)責(zé)任人員作出較大數(shù)額罰款的處罰決定的，還應(yīng)當(dāng)代擬審計聽證告知書，履行《行政處罰法》第四十二條規(guī)定的聽證告知程序。

三是法制工作機構(gòu)應(yīng)對審計組所在部門代擬的審計機關(guān)的審計報告、審計決定書、審計移送處理書等進(jìn)行復(fù)核，對被審計對象對審計組的審計報告提出的書面意見進(jìn)行認(rèn)真研究，出具復(fù)核意見書。

篇（6）

環(huán)境審計自20世紀(jì)70年代興起以來，已成為當(dāng)前許多國家共同關(guān)注的重點。依據(jù)傳統(tǒng)審計理論，審計主體包括國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和民間審計組織，這已是不爭的事實。在我國，國家審計機關(guān)按《中華人民共和國審計法》的授權(quán)范圍對社會經(jīng)濟活動和國有資產(chǎn)經(jīng)營開展審計。內(nèi)部審計代表中觀、微觀經(jīng)濟活動的主體部門、公司、單位的利益，按最高當(dāng)局的授權(quán)，對組織的經(jīng)營活動及中、下層管理活動開展審計。注冊會計師則處于獨立、公正、社會中介的地位，受委托人的委托對中觀、微觀經(jīng)濟活動的真實性、有效性和合規(guī)性開展審計，這三者分別各司其職，由上而下構(gòu)成了一個完整的審計結(jié)構(gòu)。從審計關(guān)系角度來考慮，環(huán)境審計是審計工作的一個新興領(lǐng)域，與傳統(tǒng)審計沒有本質(zhì)上的區(qū)別，因此，環(huán)境審計按其主體可分為政府環(huán)境審計、內(nèi)部環(huán)境審計和民間環(huán)境審計。而環(huán)境審計報告作為環(huán)境審計的最終產(chǎn)品，是國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)或社會審計組織依據(jù)環(huán)境法規(guī)和環(huán)境審計準(zhǔn)則對被審計單位或項目實施了必要的審計程序后出具的，用來對其受托環(huán)境責(zé)任的履行情況發(fā)表審計意見的書面文件。由于環(huán)境審計的主體不同，其所出具的環(huán)境審計報告是有差異的。

一、環(huán)境審計報告研究現(xiàn)狀

西方發(fā)達(dá)國家對環(huán)境審計的研究比較早，有關(guān)環(huán)境審計的基本理論問題研究已較為完善和成熟，目前研究主要集中于環(huán)境審計實踐與工作機制創(chuàng)新方面上。我國審計界真正開展環(huán)境審計的理論研究是始于20世紀(jì)80年代末，目前研究主要停留在環(huán)境審計的一些基本理論問題上，對實踐問題涉足不多。一些學(xué)者從不同方面對環(huán)境審計報告做了研究，但總體上看，研究還是相當(dāng)有限的。

（一）國外環(huán)境審計報告研究現(xiàn)狀 在環(huán)境審計報告方面，Lawrence B. Cahill（1996）認(rèn)為，環(huán)境審計報告是審計程序中最關(guān)鍵的文件，反映了審計小組在審計過程中發(fā)現(xiàn)的關(guān)于被審計單位對既定標(biāo)準(zhǔn)的遵循程度的結(jié)論，環(huán)境審計報告應(yīng)是一個具有操作性的文件，幫助監(jiān)管部門監(jiān)督企業(yè)遵循相應(yīng)的制度規(guī)定。無論出具何種形式的環(huán)境審計報告，首先應(yīng)遵循一貫性原則。美國學(xué)者Beets和Souther（1999）認(rèn)為，公司環(huán)境報告記載的是公司愿意以任何形式披露的或多或少的信息------同時有些公司真正想以環(huán)境友好的姿態(tài)與公眾分享其致力于環(huán)境保護方面的信息，但由于缺乏環(huán)境報告標(biāo)準(zhǔn)也使得其他公司能夠公布“綠色掩飾”，即公布那些盡管吸引人卻幾乎沒有傳遞多少有用信息的環(huán)境報告。美國學(xué)者M(jìn)ackay（2000）報告說，過去十年間發(fā)表特定種類環(huán)境報告的公司大量增加，能源、冶煉和建筑行業(yè)中大型污染公司有關(guān)健康和環(huán)境的數(shù)據(jù)已經(jīng)很長時間了。環(huán)境報告的內(nèi)容隨行業(yè)不同而不同，這點反映在Gilmour 和 Caplan（2001）的觀察報告中： 普華永道觀察了處于世界資本市場中的全球100強公司（根據(jù)2000年《財經(jīng)時代》所列的全球500強），他們幾乎都在其年度報告中公布了有關(guān)社會和環(huán)境問題的評價。其中近一半了包含環(huán)境或者涉及社會公民權(quán)益的獨立的報告。Mackay（2000）認(rèn)為，這些公司環(huán)境報告的原因部分是由于環(huán)境意識到提高，但最主要的是如果不這樣做就很可能遇到麻煩，政府或關(guān)注環(huán)境問題的議員會給他們帶來很大的壓力，使他們面臨“恥辱”的名聲或指責(zé)。英國審計學(xué)家Brenda Porter（2003）認(rèn)為，股東對環(huán)境問題的關(guān)注及由此給公司帶來的壓力似乎對公司環(huán)境報告的公布影響更大，這些壓力包括:日益增長的受托責(zé)任、日益增長的期望值、投資驅(qū)使、對公司環(huán)境責(zé)任的關(guān)注等。同時，他認(rèn)為，在為外部環(huán)境報告提供可信性的范疇內(nèi)使用“審計”是不合適的，因為它通常不能夠提供審計所暗含的高程度的保證水平。

（二）國內(nèi)環(huán)境審計報告研究現(xiàn)狀 孫菊生、劉文國（1998）在對加拿大和美國環(huán)境審計進(jìn)行比較研究時提到，加拿大特許注冊會計師協(xié)會認(rèn)為，注冊會計師能夠為環(huán)境信息的特殊項目和企業(yè)的環(huán)境報告提供確認(rèn)，這種確認(rèn)往往是以環(huán)境審計報告的形式體現(xiàn)出來。辛金國和李青（2000）認(rèn)為審計報告作為反映審計人員意見的一種工具，發(fā)揮著鑒證、保護和說明三方面的作用。環(huán)境審計報告應(yīng)該是一個獨立性的文件，與會計報表整體有關(guān)，而不是與任何特定方面有關(guān)，不可能揭示被審計單位所有的環(huán)境問題。他們認(rèn)為無論是民間、政府或內(nèi)部環(huán)境審計報告準(zhǔn)則，通常情況下都必須指出被審計單位須高度重視的主要問題，以及處理措施和實施這些措施的目標(biāo)、日期。陳正興（2001）認(rèn)為應(yīng)在環(huán)境審核指南通用原則的基礎(chǔ)上，根據(jù)我國環(huán)境審計的特點，完善相關(guān)的報告準(zhǔn)則，將環(huán)境審核報告準(zhǔn)則按已有的審計報告準(zhǔn)則體系制定，而在環(huán)境審計內(nèi)容日益豐富的情況下，可以突破原有的報告準(zhǔn)則體系。楊樹滋、王德升（2002）認(rèn)為環(huán)境審計報告是對環(huán)境報告或環(huán)境狀態(tài)的證實，特別是對環(huán)境危害產(chǎn)生損失或治理業(yè)績的數(shù)據(jù)，以及有關(guān)會計信息的真實、合規(guī)和體現(xiàn)效益所作的鑒證。王健姝（2003）認(rèn)為成熟的環(huán)境審計報告應(yīng)具通用性，環(huán)境審計意見以環(huán)境審計報告為載體，其表達(dá)應(yīng)具公允性。審計意見應(yīng)合理地保證環(huán)境信息的使用人確定已審環(huán)境信息的可靠程度，但不應(yīng)被認(rèn)為是對被審計單位環(huán)境狀況所做的絕對保證。畢顏杰（2004）根據(jù)環(huán)境審計的內(nèi)容，即合規(guī)性審計、績效審計和財務(wù)審計，認(rèn)為應(yīng)針對其內(nèi)容的特殊性，出具三種不同類型的審計報告，即合規(guī)性環(huán)境審計報告、績效環(huán)境審計報告和財務(wù)環(huán)境審計報告。黃業(yè)明（2006）對環(huán)境審計報告的本質(zhì)、分類、規(guī)范化的必要性和可能性、目標(biāo)和原則等基本理論問題進(jìn)行了系統(tǒng)研究，認(rèn)為編制環(huán)境審計報告時應(yīng)該秉承一系列的原則。他將環(huán)境審計報告分為三類，即環(huán)境財務(wù)審計報告、環(huán)境合規(guī)性審計報告和環(huán)境績效審計報告，分別研究了三種類型的審計報告的含義、所包含的基本要素、意見類型等問題，并認(rèn)為環(huán)境審計財務(wù)報告應(yīng)該采用簡式審計報告模式，另外兩種則應(yīng)采用詳式審計報告模式。李永臣（2007）對政府環(huán)境審計、內(nèi)部環(huán)境審計和民間環(huán)境審計分別進(jìn)行了系統(tǒng)的研究，為環(huán)境審計報告相關(guān)問題的研究奠定了堅實的理論基礎(chǔ)。環(huán)境審計作為一種新型審計工作和現(xiàn)代審計的重要內(nèi)容，在我國的發(fā)展歷史還比較短，可以說在我國審計界還是一個全新的領(lǐng)域。環(huán)境審計報告作為環(huán)境審計的重要組成部分，逐漸成為研究重點。但大多數(shù)情況下，只是在環(huán)境審計研究的相關(guān)文獻(xiàn)中包含環(huán)境審計報告研究，專門研究環(huán)境審計報告的文獻(xiàn)不多。許多學(xué)者的研究往往側(cè)重于研究環(huán)境審計報告理論的某一方面，而忽視了審計報告是一個系統(tǒng)，沒有將其作為一個整體來看待。環(huán)境審計有不同的分類，每類環(huán)境審計都有其特點，環(huán)境審計報告也應(yīng)有所差異。許多學(xué)者已根據(jù)審計內(nèi)容進(jìn)行的分類，分別對財務(wù)環(huán)境審計報告、合規(guī)性環(huán)境審計報告和績效環(huán)境審計報告進(jìn)行了全面研究，但很少涉及按審計主體不同進(jìn)行分類的研究，無法體現(xiàn)出每種環(huán)境審計報告的具體特點。

二、審計報告與環(huán)境審計報告的關(guān)系

環(huán)境審計是審計的一個分支，是審計發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。審計報告與環(huán)境審計報告是一般與特殊的關(guān)系，環(huán)境審計報告繼承了一般審計報告中適用的東西，又在一般審計報告的基礎(chǔ)上有了一定發(fā)展，因此二者既有共性也有區(qū)別。見（表1）。

（一）共性分析 環(huán)境審計報告是審計報告的一種。審計報告包括各種專項審計以及各種類型審計的報告，環(huán)境審計作為一種專項審計，其審計報告繼承了一般審計報告的格式和內(nèi)容，與一般審計報告的作用也是一致的。審計人員以獨立的第三者身份，對被審計單位相關(guān)經(jīng)濟事項的公允性、合法性、效益性發(fā)表意見或做出評價，具有鑒證作用；通過審計報告中表達(dá)的審計意見，社會公眾能夠支持保護環(huán)境的企業(yè)或者環(huán)保項目，保護那些勇于承擔(dān)環(huán)境責(zé)任的企業(yè)，因而具有保護作用；通過審計報告，能夠證明審計人員履行審計責(zé)任的情況，具有證明作用。環(huán)境審計報告與審計報告要素基本一致。我國環(huán)境審計的內(nèi)容在現(xiàn)有的審計報告的格式中可以得到充分反映，環(huán)境審計報告還應(yīng)遵循現(xiàn)有審計報告的格式。

（二）區(qū)別分析 編制環(huán)境審計報告的依據(jù)有別于其他類型的審計報告。當(dāng)前大多數(shù)國家是將國家方針政策、環(huán)境保護政策、國家環(huán)境保護的法令法規(guī)等作為當(dāng)前的環(huán)境審計依據(jù)，與傳統(tǒng)審計報告存在很大差異；環(huán)境審計報告的主體有別于常規(guī)審計報告。由于環(huán)境審計人才的缺乏，在相當(dāng)長的時期內(nèi)采用聯(lián)合審計模式是成為一種現(xiàn)實選擇。這就使得環(huán)境審計報告的主體有別于常規(guī)審計報告。它突破了以審計人員為審計報告的唯一主體，將環(huán)境專家等的責(zé)任明確于審計報告中，即環(huán)境審計報告的主體包括專業(yè)審計人員和環(huán)境專家；環(huán)境審計報告所包含要素的具體內(nèi)容不同。由于環(huán)境審計在審計主體、內(nèi)容、目標(biāo)、依據(jù)和程序方法等方面的特殊性，環(huán)境審計報告的具體內(nèi)容與一般的審計報告也存在差異。

三、環(huán)境審計報告的比較分析

政府環(huán)境審計、內(nèi)部環(huán)境審計和民間環(huán)境審計，因各種因素的影響使其環(huán)境審計報告存在不同的關(guān)系見（表2）。

（一）政府環(huán)境審計報告 （1）編制主體。政府環(huán)境審計報告的編制主體主要是國家審計機關(guān)。相比較而言，國家審計機關(guān)具有較高的權(quán)威性。以我國為例，根據(jù)《憲法》第九十一條規(guī)定“國務(wù)院設(shè)立審計機關(guān)，對國務(wù)院各部門和地方各級政府的財政收支，對國家的財政金融機構(gòu)和企事業(yè)組織的財務(wù)收支，進(jìn)行審計”。1998年國務(wù)院在批準(zhǔn)審計署的機構(gòu)改革方案中強化了環(huán)境審計的職能，第一次將環(huán)境審計職能明確賦予審計機關(guān)。審計署專門設(shè)立環(huán)境審計機構(gòu)――農(nóng)業(yè)與資源環(huán)境保護審計司。同時，國家審計機關(guān)有足夠的能力來吸納環(huán)境學(xué)方面的技術(shù)人才參與實施環(huán)境審計，從而彌補審計人員專業(yè)技術(shù)上的欠缺，保證環(huán)境審計的實施效果。但需要注意的是，政府審計機構(gòu)是政府行政機構(gòu)的一個派出機關(guān)，其行政關(guān)系隸屬于政府，政府審計作為規(guī)則的制定者、審計業(yè)務(wù)的執(zhí)行者、審計結(jié)果的監(jiān)督者，具有更多重身份介入環(huán)境審計事項，不利于保證審計結(jié)果的公允、公開和公正。（2）報告反映的內(nèi)容。環(huán)境審計內(nèi)容的差異使得不同審計主體最終出具的環(huán)境審計報告包含的要素及具體內(nèi)容存在差別。政府環(huán)境審計的內(nèi)容是針對政府環(huán)境責(zé)任的具體項目和擴展責(zé)任來確定的，主要包括環(huán)境保護資金審計、環(huán)境政策審計、環(huán)境保護規(guī)劃和環(huán)境法規(guī)審計等。國家環(huán)境保護資金審計是政府審計機關(guān)介入環(huán)境審計領(lǐng)域的主要動因和切入點，也是政府審計機關(guān)開展環(huán)境審計的主要內(nèi)容；國家環(huán)境政策審計是由具有監(jiān)督權(quán)限的審計監(jiān)督或環(huán)境監(jiān)督機構(gòu)，對國家制定的環(huán)境政策的適當(dāng)性、合理性以及執(zhí)行的有效性實施的審計活動，是宏觀環(huán)境審計的主要審計類型；而國家及地方政府的環(huán)境保護規(guī)劃，總是與國家財政資金和財政預(yù)算相互聯(lián)結(jié)的，環(huán)境保護規(guī)劃的實施主要依賴于國家財政資金的支持，因此，環(huán)境保護規(guī)劃也就自然成為國家審計機關(guān)審計監(jiān)督的內(nèi)容之一。（3）與報告相關(guān)的審計方法。環(huán)境審計方法是環(huán)境審計人員檢查和分析環(huán)境審計對象，收集環(huán)境審計證據(jù)，對照環(huán)境審計準(zhǔn)則，據(jù)以編寫環(huán)境審計報告，做出環(huán)境審計結(jié)論，提出審計意見而采取的各種手段的總稱。如果審計人員在具體的環(huán)境審計過程中實施的審計方法不同，收集的審計證據(jù)便會存在區(qū)別，從而據(jù)以編制的審計報告及結(jié)論會存在差異。政府審計機關(guān)在環(huán)境審計的過程中，會根據(jù)特定目的、特定情況及具體任務(wù)而選擇不同的審計方法，通常采用的審計方法有審閱法、核對法、觀察法、詢問法、鑒定法等。審閱法是任何審計都需要運用的技術(shù)，同時也是最基本、最重要的常用技術(shù)，主要用于各種書面資料的檢查；核對技術(shù)是審計過程中經(jīng)常采用的一種重要技術(shù)，通常包括復(fù)核和核對；觀察法運用方便，可以隨時隨地采用，因而有著廣泛的適用范圍，對任何單位的環(huán)境審計，均需要運用觀察技術(shù)；詢問法的形式比較靈活，所詢問問題可以根據(jù)現(xiàn)場隨時進(jìn)行調(diào)整，其應(yīng)用范圍也比較廣泛，在審計的各個階段都可使用；鑒定法是一種證實問題的方法，不是審計的專門技術(shù)，但卻是必不可少的技術(shù)，審計部門往往需要聘請有權(quán)威的專家進(jìn)行專門的技術(shù)鑒定以協(xié)助審計工作。（4）特點。與內(nèi)部環(huán)境審計報告及民間環(huán)境審計報告相比，政府環(huán)境審計報告具有公共產(chǎn)品的性質(zhì)。社會公眾對受托環(huán)境責(zé)任履行狀況的關(guān)注，是審計結(jié)果需要公開的基礎(chǔ)，除涉及商業(yè)秘密或其他不宜公開的內(nèi)容外，審計結(jié)果應(yīng)對外公示。就我國而言，國家的一切財富屬于人民，各級人民政府代表人民行使國家職能。而各級環(huán)境保護局和有關(guān)企事業(yè)單位，受各級人民政府之托負(fù)責(zé)運營國家投入的環(huán)保資金，必須按委托人的要求認(rèn)真履行受托經(jīng)濟責(zé)任，完成政府的托付，并向政府報告其執(zhí)行結(jié)果。而其受托責(zé)任履行狀況如何，由政府審計機關(guān)對其進(jìn)行審計，作出客觀公正的評價后，出具環(huán)境審計報告，向公眾提供相關(guān)信息。政府環(huán)境審計報告具有較強的法律效力。隨著經(jīng)濟體制改革與經(jīng)濟發(fā)展的需要，政府審計職能不斷深化，審計層面不斷提升，對政府審計行為的要求越來越高，審計工作的規(guī)范化、制度化建設(shè)日益重要。在實際審計過程中，各級政府審計機關(guān)獨立行使自己的審計職責(zé)，進(jìn)行客觀公正的審查，不受其他行政機關(guān)、社會團體和個人的干涉，對被審計單位違反環(huán)境法律法規(guī)和《審計法》的行為進(jìn)行查證，提出意見，進(jìn)行客觀公正的審計評價。而且可以對性質(zhì)嚴(yán)重的依法作出處理，下達(dá)審計決定，直到追究責(zé)任人員的經(jīng)濟責(zé)任和行政責(zé)任。審計機關(guān)作出的各項審計決定是依照有關(guān)法律作出的，因而具有法律效力和強制性，被審計單位和有關(guān)部門都必須遵照執(zhí)行，不得拒絕。

（二）內(nèi)部環(huán)境審計報告 （1）編制主體。內(nèi)部環(huán)境審計報告是內(nèi)部審計人員完成審計任務(wù)，表達(dá)審計意見或結(jié)論的主要載體。內(nèi)部審計組織通過編制環(huán)境審計報告，對審計工作底稿進(jìn)行整理、歸納、綜合、分析，形成系統(tǒng)的審計意見或結(jié)論，既可以總結(jié)審計工作，完成審計任務(wù)，又可以準(zhǔn)確完整地表達(dá)審計意見或結(jié)論，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的服務(wù)與監(jiān)督作用。內(nèi)部環(huán)境審計小組的全體成員從企業(yè)內(nèi)部范圍來看是相對獨立的，即內(nèi)部環(huán)境審計人員與企業(yè)中負(fù)責(zé)記錄環(huán)境相關(guān)財務(wù)事項的部門及人員之間相互獨立、與企業(yè)中環(huán)境保護制度的制定和執(zhí)行部門及人員之間相互獨立、并與企業(yè)環(huán)境管理系統(tǒng)的其他組成部門及人員之間相互獨立。但相對外部審計而言，內(nèi)部審計組織的獨立性和強制性較弱。內(nèi)部審計組織和其他職能部門一樣，一般都在管理層領(lǐng)導(dǎo)下工作，不可避免地會受領(lǐng)導(dǎo)意志所左右，加之內(nèi)部政策的壓力、內(nèi)部審計在組織中的地位不明確等，使內(nèi)部環(huán)境審計工作的開展也受到許多限制。同時，環(huán)境問題是一個橫跨多學(xué)科的問題，現(xiàn)有的內(nèi)部審計機構(gòu)往往無法獨立完成內(nèi)部環(huán)境審計任務(wù)。（2）反映內(nèi)容。內(nèi)部環(huán)境審計的內(nèi)容是內(nèi)部環(huán)境審計對象的具體化，其內(nèi)容主要包括：環(huán)境會計核算信息審計、環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況的審計、環(huán)境績效審計、環(huán)境管理系統(tǒng)審計。環(huán)境會計核算信息審計是通過審查企業(yè)以貨幣表現(xiàn)的、財務(wù)信息為主的定量環(huán)境信息載體，如會計憑證、賬簿、報表及其他相關(guān)資料，以確定企業(yè)的年度報表是否公允地反映了環(huán)境問題對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響；環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況的審計主要涉及到企業(yè)環(huán)境影響評價制度情況、排污收費情況、環(huán)境目標(biāo)責(zé)任制情況、城市環(huán)境綜合整治情況、污染控制情況、排污申報登記情況和污染限期治理情況；企業(yè)內(nèi)部環(huán)境績效審計是一個新興領(lǐng)域，內(nèi)部審計機構(gòu)和人員通過對組織內(nèi)部的環(huán)境政策、環(huán)境管理系統(tǒng)和涉及環(huán)境方面的各個實踐活動及項目實施監(jiān)督、評價和咨詢活動，以評價其經(jīng)濟性、效率性和效果性；環(huán)境管理系統(tǒng)的審計主要包括確定環(huán)境管理系統(tǒng)自身的有效性，以及對環(huán)境管理系統(tǒng)控制的企業(yè)各項經(jīng)濟活動進(jìn)行審計，以監(jiān)督和評價企業(yè)具體環(huán)境目標(biāo)的實現(xiàn)程度。（3）審計方法。政府環(huán)境審計所采用的常規(guī)審計方法，同樣適用于內(nèi)部環(huán)境審計。只是與傳統(tǒng)審計方法相比，環(huán)境審計方法的特殊性在于：環(huán)境審計中對環(huán)境專業(yè)技術(shù)要求比較高，這些專業(yè)不僅限于環(huán)境方面，還包括社會學(xué)、統(tǒng)計學(xué)、經(jīng)濟學(xué)、工程學(xué)等各個門類。內(nèi)部環(huán)境審計過程中運用到的一些特殊審計方法，主要包括環(huán)境費用效益分析方法、市場價值法、替代市場法。費用效益分析法是通過評價各種項目方案以及政策所產(chǎn)生的社會效益和消耗的社會成本（其中包括環(huán)境方面的效益和成本）來權(quán)衡利弊，指導(dǎo)決策；市場價值法又可具體分為生產(chǎn)率變動法、疾病成本法和人力資本法、機會成本法、防護費用法、恢復(fù)費用法、影子工程法等；替代市場法是利用市場信息間接估計環(huán)境物品價值的方法，分為資產(chǎn)價值法和旅行費用法。（4）報告形式。與政府環(huán)境審計報告相比，內(nèi)部環(huán)境審計報告的強制性和權(quán)威性比較弱。只有報告中提出的審計意見取得報告閱讀者，尤其是那些有權(quán)對之采取糾正行動的管理人員的認(rèn)同時，內(nèi)部環(huán)境審計報告才能真正發(fā)揮其潛在的效用，成為推動實現(xiàn)組織目標(biāo)的有效工具。與民間環(huán)境審計報告相比，內(nèi)部環(huán)境審計報告在內(nèi)容和形式上均具有很大的靈活性，而是根據(jù)被審計單位的實際情況不同作相應(yīng)處理。同時，在審計報告的作用上，內(nèi)部環(huán)境審計報告只能作為本單位進(jìn)行經(jīng)營管理的參考，對外不起鑒證作用，一般不向外界公開。在與政府環(huán)境審計及民間環(huán)境審計的聯(lián)系方面，內(nèi)部環(huán)境審計報告可為政府審計機關(guān)和民間審計組織的審計提供重要的參考。由于內(nèi)部環(huán)境審計一般是由單位內(nèi)部的審計人員所進(jìn)行，審計面較廣，在收集審計證據(jù)、了解單位經(jīng)營管理和環(huán)境控制情況、分析有關(guān)業(yè)績與存在問題的原因等方面，具有一定的優(yōu)勢。政府審計機關(guān)和民間審計組織參考內(nèi)部環(huán)境審計報告所提供的信息，不但可以適當(dāng)減少其審計工作量，而且可以集中力量去審查被審單位的重點問題，有利于提高審計效率和降低審計風(fēng)險。

（三）民間環(huán)境審計報告 （1）編制主體。民間環(huán)境審計報告的編制主體主要是注冊會計師。眾所周知，獨立性是審計的靈魂，民間審計贏得社會公眾的認(rèn)可和支持的主要原因在于注冊會計師審計的獨立、客觀和公正。民間審計組織無論其組織還是業(yè)務(wù)都具有極強的獨立性，在這方面是優(yōu)于政府審計機關(guān)和內(nèi)部審計機構(gòu)的。民間審計組織的組織形式一般是合伙制，合伙人之間的連帶關(guān)系使會計師事務(wù)所內(nèi)部互相監(jiān)督，因為注冊會計師必須承擔(dān)因?qū)徲嬝?zé)任而給委托人帶來的損失，這種機制能相對降低審計風(fēng)險。同時，民間審計組織既不隸屬于政府機關(guān)，也不參與企業(yè)的管理，而是獨立于政府和企業(yè)之外的第三方，人員配置也可以根據(jù)承辦業(yè)務(wù)內(nèi)容的需要而擇優(yōu)組合。民間審計組織以其超脫地位和特有的功能實施環(huán)境審計，對環(huán)境管理發(fā)揮著重要的促進(jìn)和保障作用。（2）報告反映的內(nèi)容。民間環(huán)境審計的內(nèi)容是民間審計機構(gòu)執(zhí)行的具體環(huán)境審計活動，主要包括環(huán)境保護資金的審計、合規(guī)性審計、資金與財務(wù)報告審計。環(huán)境保護資金的審計主要指注冊會計師接受委托審計企業(yè)承擔(dān)的國家規(guī)劃的環(huán)境保護工程或項目，這些工程或項目涉及到國家的環(huán)境保護預(yù)算撥款、國外援助資金或國際組織貸款及國家環(huán)保專項貸款；合規(guī)性審計通常指民間審計組織接受環(huán)保管理部門或有關(guān)部門的委托，對相關(guān)單位環(huán)境資源保護的合規(guī)性進(jìn)行審計；資金與財務(wù)報告審計是注冊會計師審計的傳統(tǒng)領(lǐng)域，在環(huán)境審計業(yè)務(wù)中，仍然是注冊會計師審計的主要內(nèi)容之一。目前，無論是企業(yè)專門提交的環(huán)境報告書，還是企業(yè)整體報告框架下環(huán)境報告段落，以及企業(yè)獨立的環(huán)境會計報告，其報告內(nèi)容是豐富多彩的。作為注冊會計師從事的環(huán)境審計，重點是對環(huán)境報告中會計原則的運用及環(huán)境方面的會計信息進(jìn)行鑒證。（3）與報告相關(guān)的審計方法。民間環(huán)境審計所運用的審計方法與政府環(huán)境審計、內(nèi)部環(huán)境審計的方法基本相似。只是在具體審計過程當(dāng)中，其選擇與運用會有所差異。邵金鵬（2004）認(rèn)為，注冊會計師在實施環(huán)境合規(guī)性審計時可以采用一些特殊方法，如“紅旗”標(biāo)志法、制造錯誤法?！凹t旗”標(biāo)志法是審計人員在總結(jié)以往被審單位違反環(huán)保法規(guī)情況發(fā)生的基礎(chǔ)上，整理歸納一整套發(fā)生可能性最高的相關(guān)經(jīng)驗，并用文字將之展示出來，以警示他人注意環(huán)境不合規(guī)發(fā)生的可能性以及發(fā)生的特征和基本狀況，也利于審計人員對照檢查被審計單位；制造錯誤法是審計人員在實施環(huán)境合規(guī)性審計時，制造真正的錯誤以觀察其能否通過控制系統(tǒng)，以此評估控制系統(tǒng)的缺陷和易受破壞的一些環(huán)節(jié)。（4）特點。民間環(huán)境審計與政府環(huán)境審計的審計報告程序不同。政府環(huán)境審計主要按照法律和行政程序進(jìn)行報告，民間環(huán)境審計需要在法定報告程序框架之下，充分考慮委托當(dāng)事人的需求進(jìn)行報告。與政府環(huán)境審計報告相比，民間環(huán)境審計報告沒有行政強制力，只能提請被審計單位調(diào)整或披露，或者通過發(fā)表不同的審計意見來影響被審計事項信息的使用。此外，這兩種審計報告的編制依據(jù)、運行機制也不同。與內(nèi)部環(huán)境審計報告相比，民間環(huán)境審計報告中的審查結(jié)論具有較高的社會權(quán)威性。其報告要向外界公開，對投資者、債權(quán)人及社會公眾負(fù)責(zé)，具有社會鑒證的作用。

四、結(jié)論

路漫漫其修遠(yuǎn)兮，關(guān)于環(huán)境審計的研究任重而道遠(yuǎn)。因為任何一門新興學(xué)科都不可能在短期內(nèi)形成一個比較完善的理論體系，環(huán)境審計的發(fā)展和完善，仍需要審計理論界、實務(wù)界等各方面的共同努力。本文主要運用了比較分析的方法，對三種類型的環(huán)境審計報告從多方面進(jìn)行比較，以期人們對環(huán)境審計報告有一個清晰、全面的認(rèn)識，也便于不同環(huán)境審計主體能充分發(fā)揮各自優(yōu)勢，加強溝通和協(xié)作，以提高審計效率，完善環(huán)境審計報告，促進(jìn)不同環(huán)境審計類型之間的協(xié)調(diào)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

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［10］張愛民、郭坤：《我國環(huán)境審計主體分析》，《財會通訊》2010年第4期。

篇（7）

（二）法律角度 真實與虛假是相對應(yīng)的概念，虛假即指不真實的與事實相反的狀態(tài)。法律視角的“虛假”涵義也是現(xiàn)代漢語中的“虛假”概念。法律中涉及真實與否的概念主要出現(xiàn)在《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》中，其中提及到只要審計報告反映的內(nèi)容與實際情況不符，就屬于“虛假報告”。顯然，根據(jù)法律制度的規(guī)定導(dǎo)向，即使審計師遵守了審計準(zhǔn)則的要求也并不能夠排斥法律上的虛假性。

二、與真實性相關(guān)的具體法律規(guī)定及解析

（一）法律主體的確定 審計師若出具不實審計報告，除了承擔(dān)違約責(zé)任以外，還應(yīng)對沒有明確簽約的廣大信息使用者承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任。2007年我國頒布的界定審計師民事法律責(zé)任的《12號法釋》規(guī)定，與被審計單位進(jìn)行交易的個人或組織由于信賴會計師事務(wù)所出具的不實報告而遭受損失，這些個人或組織應(yīng)認(rèn)定為注冊會計師法所規(guī)定的利害關(guān)系人。從這個定義可以判斷審計師對承擔(dān)民事法律責(zé)任的主體確定的原則是遵循了“已知第三人”原則。

（二）不實報告的確認(rèn) 在界定審計師民事法律的司法解釋中論及了不實報告，即主體為會計師事務(wù)所，事由是違反法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則及誠信原則，結(jié)果是報告具有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏，這樣的報告應(yīng)認(rèn)定為不實報告。

（三）明確劃分責(zé)任類型 會計師事務(wù)所出具不實報告而給利害關(guān)系人造成損失的，除非能證明自己沒有過錯，否則應(yīng)當(dāng)承擔(dān)侵權(quán)賠償責(zé)任。這是我國在界定審計的民事法律責(zé)任中采用的侵權(quán)責(zé)任說，是根據(jù)我國現(xiàn)實情況，合理界定第三人的民事責(zé)任性質(zhì)，主要原因在于：第一，會計師事務(wù)所與第三人之間不存在嚴(yán)格意義上的契約；第二，獨立審計過程中應(yīng)盡“應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎” 是由職業(yè)屬性決定而并非由審計業(yè)務(wù)約定書來約定。因此，目前的《12號法釋》分別在第五條、第六條和第七條規(guī)定了連帶賠償責(zé)任、補充賠償責(zé)任和不承擔(dān)賠償責(zé)任的情形。

三、會計界與法律界對注冊會計師法律責(zé)任存在的分歧

（一）過程真實與結(jié)果真實 關(guān)于注冊會計師法律責(zé)任的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，目前實務(wù)界有兩種標(biāo)準(zhǔn)，一種是 “過程真實”， 即審計過程遵循了獨立審計準(zhǔn)則；另一種是“ 結(jié)果真實”，即審計報告體現(xiàn)了法律標(biāo)準(zhǔn)。兩種標(biāo)準(zhǔn)是至今會計界與法律界分歧的焦點。雙方均有各自的理由，會計界認(rèn)為，只要注冊會計師在審計過程中嚴(yán)格遵循獨立審計準(zhǔn)則，保持了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，其出具的審計報告就具備了審計標(biāo)準(zhǔn)上的“真實性”，即使該報告與實際狀況不符，也無須承擔(dān)民事責(zé)任。這種真實性與法律規(guī)定中的虛假性之間并不存在互斥關(guān)系，而是可以共存于同一個審計活動之中的矛盾體。這種矛盾與注冊會計師的主觀狀態(tài)無關(guān)。筆者認(rèn)為，執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則能否作為界定注冊會計師過錯的法定標(biāo)準(zhǔn)涉及的是執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則在注冊會計師法律責(zé)任認(rèn)定中的地位問題。法律界認(rèn)為的虛假報告主要考慮的是結(jié)果，而并不考慮注冊會計師報告不實的原因，其是站在公眾投資者的角度來說明問題，因為這些報表使用者并不關(guān)注注冊會計師審計和查驗的過程，只是使用和接受結(jié)論。

實際上，審計師遵循了審計準(zhǔn)則并不與法律責(zé)任相矛盾，因為由財政部頒布的獨立準(zhǔn)則在法律訴訟中仍然有權(quán)威性。那么注冊會計師出具了與事實不符的審計報告，是否需要承擔(dān)民事責(zé)任，關(guān)鍵要看注冊會計師在主觀上有沒有過錯。

（二）不實證明文件與虛假證明文件 根據(jù)《注冊會計師法》和《驗資》審計實務(wù)報告的規(guī)定，注冊會計師嚴(yán)格遵循審計準(zhǔn)則出具的證明文件，即使與實際不符，也不影響該證明文件的真實性。最高人民法院1997年的法釋中把“虛假驗資證明”改用“不實驗資證明”和“虛假驗資證明”兩個概念，則是在一定程度上接受了會計界的觀點。因此，法律界的“虛假”概念并沒有剝奪會計界的“真實”概念應(yīng)有的地位，“虛假報告”是指主觀上應(yīng)具有過錯，而“不實報告”雖然與實際狀況不符，但由于客觀遵循了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，可認(rèn)為不存在過錯。

（三）合理保證與絕對保證 會計界更關(guān)注審計過程。與會計界相反，法律界和社會公眾更關(guān)注審計的結(jié)果，期望審計結(jié)果與公眾期望差距縮小，甚至無缺陷，而不僅僅是審計過程無缺陷。因此，法律界和公眾的觀點會認(rèn)為如果注冊會計師的審計報告沒有公允反映被審計單位財務(wù)報表的實際情況，那么注冊會計師的審計報告是有缺陷的。從法律價值角度出發(fā)，法律除了維護和保障社會公眾的權(quán)益外，更應(yīng)當(dāng)保證市場經(jīng)濟的正常運行，而注冊會計師行業(yè)作為市場經(jīng)濟的必要組成部分，也是需要法律來保障其健康發(fā)展的?？梢娪捎趯徲嬤^程中存在的諸多風(fēng)險和固有限制，注冊會計師只能是對被審計單位財務(wù)報告提供合理保證。

（四）經(jīng)營失敗與審計失敗要解析清楚審計師的法律責(zé)任，則要公眾和企業(yè)都明白審計失敗和經(jīng)營失敗的關(guān)系。經(jīng)營風(fēng)險是企業(yè)無法持續(xù)經(jīng)營導(dǎo)致虧損甚至破產(chǎn)的風(fēng)險，其極端情況是經(jīng)營失敗。而審計失敗是指注冊會計師沒有遵循公認(rèn)審計準(zhǔn)則導(dǎo)致形成或提出了錯誤的審計意見。由此可見，企業(yè)經(jīng)營失敗的責(zé)任是企業(yè)本身的原因?qū)е碌?，不能由注冊會計師來承?dān)的，注冊會計師只應(yīng)當(dāng)對審計失敗負(fù)責(zé)。但在現(xiàn)實中公眾無法具體區(qū)分到底是經(jīng)營失敗還是審計失敗，他們會因注冊會計師沒有出具真實的審計報告而要求其承擔(dān)法律責(zé)任，這是不合理的。因此，實務(wù)中還需進(jìn)一步分析公眾投資者出現(xiàn)損失、產(chǎn)生差錯的原因是否來自于注冊會計師，以此決定注冊會計師的責(zé)任。

四、注冊會計師應(yīng)對法律訴訟的對策

（一）分清過失與欺詐 欺詐又稱注冊會計師舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為，如明知委托單位的財務(wù)報表有重大錯報，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告。不良動機是審計師形成欺詐行為的重要特征，也是其與過失的重要區(qū)別。在實踐中，有一種雖無故意欺詐或坑害他人的動機，但卻存在極端或異常的過失的行為被稱為“推定欺詐”，其與重大過失間的界定很困難。注冊會計師對違約、過失、欺詐均應(yīng)承擔(dān)責(zé)任，但所承擔(dān)責(zé)任的種類(刑事責(zé)任、行政責(zé)任或民事責(zé)任)和程度，以及受到處罰的輕重應(yīng)有所區(qū)別。當(dāng)當(dāng)事人指控注冊會計師的行為使自己遭受損失時，必須有證據(jù)證明自己的損失與注冊會計師的審計報告有直接關(guān)系。這就需要在條件許可的情況下，可以成立由會計、審計以及司法等方面專家組成的鑒定委員會，來對過失或欺詐做出令人信服的界定，以便有關(guān)部門做出公正的結(jié)論或判決。

（二）分清審計責(zé)任與被審計單位的會計責(zé)任 無論從理論上還是從現(xiàn)行法律上，會計責(zé)任和審計責(zé)任都是兩個不同的概念。很多信息使用者會割裂會計責(zé)任與審計責(zé)任之間的聯(lián)系，甚至把經(jīng)營失敗與審計失敗混為一談。如將企業(yè)無力償付的債務(wù)、因經(jīng)營業(yè)績不佳而退出股市等屬于經(jīng)營者的責(zé)任歸咎于注冊會計師，從而從某種意義上強化了企業(yè)管理當(dāng)局本來就具優(yōu)勢的談判地位，進(jìn)而弱化了企業(yè)管理當(dāng)局的真誠配合和責(zé)任約束的機制，僅靠注冊會計師自身規(guī)范會計信息，這不僅會加大審計風(fēng)險，而且會激活企業(yè)管理當(dāng)局轉(zhuǎn)嫁會計責(zé)任的僥幸心理。

（三）保持職業(yè)謹(jǐn)慎是減少訴訟風(fēng)險的重要保證 注冊會計師在審計活動中應(yīng)按照審計準(zhǔn)則的要求保持“應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎”，深入了解被審計單位的經(jīng)營業(yè)務(wù)和財務(wù)狀況。尤其是對出現(xiàn)財務(wù)困境和面臨破產(chǎn)的企業(yè)要特別謹(jǐn)慎，以免被卷入訴訟。同時會計師事務(wù)所和注冊會計師的業(yè)務(wù)能力及對被審計單位業(yè)務(wù)的熟悉程度也決定著對職業(yè)謹(jǐn)慎“度”的把握，兩者從內(nèi)外兩方面結(jié)合來起到減少訴訟風(fēng)險的作用。

（四）健全事務(wù)所質(zhì)量控制制度，降低審計風(fēng)險 會計師事務(wù)所要遵循謹(jǐn)慎態(tài)度選擇委托人，在計劃階段要從被審計單位管理當(dāng)局的品格到審計業(yè)務(wù)約定書的簽訂均保持嚴(yán)格的把關(guān)；在實施階段，要委派勝任的審計小組及成員，確保審計質(zhì)量；同時要聘請熟悉注冊會計師法律的律師，即取得有關(guān)法律方面的解釋和溝通。這些辦法都可以在一定程度上降低審計風(fēng)險。

參考文獻(xiàn)：

篇（8）

摘　要：司法會計與審計是一對容易混淆的概念，只有理解了二者的區(qū)別和聯(lián)系我們才能夠正確的運用，確保訴訟證據(jù)的質(zhì)量。本文從司法會計和審計的概念入手，多面剖析二者的區(qū)別和聯(lián)系，力圖還原二者本來面貌，以便于準(zhǔn)確的理解和使用這兩個工具。

關(guān)鍵詞 ：司法會計；審計；區(qū)別與聯(lián)系

中圖分類號：F23文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號：1000-8772（2014）25-0161-02

一、司法會計與審計的聯(lián)系

（一）活動對象的載體都是會計資料

其中司法會計的材料具有以下特點：關(guān)聯(lián)性，書面形式，復(fù)式記載，結(jié)構(gòu)或者內(nèi)容重復(fù)。但是離開了這樣的會計材料，司法會計就會變?yōu)閭刹榛蛘吡眍惖乃痉ㄨb定，從而也就喪失了司法鑒定的價值。審計通常也是對單位的會計資料做審核，二者在這一方面具有相似之處。

（二）二者采用相同的處理方法

司法會計和審計都需要運用會計和審計的理論和方法。這是由于倆者的研究對象都是會計資料，因此不可避免的要運用會計和審計的理論進(jìn)行分析，這些技巧和方法如同一把鑰匙一樣聯(lián)系著二者。二者在處理操作過程都應(yīng)該遵守各自的職業(yè)道德，通過自己的調(diào)查做出公平公正的判決。

（三）二者都是被動式的活動

二者都是一項被動式活動。他們都不具有開展活動的決定權(quán)。與此不同的是，司法會計的鑒定事務(wù)取決于鑒定活動的決定權(quán)歸屬問題。目前我國還叫傾向于“國家權(quán)力說”。在民事訴訟法，刑訴法和行訴法在72條119條和35條中司法鑒定定權(quán)交給了司法機關(guān)。因此只有經(jīng)過立案，有司法機關(guān)指派才能執(zhí)行司法會計鑒定，這與審計有著本質(zhì)區(qū)別。

（四）都具有相應(yīng)的責(zé)任風(fēng)險

司法會計和審計作為第三方進(jìn)行他們的工作，他們的工作具備操作目標(biāo)和操作過程的獨立性。雖然他們都是客觀的主觀評價和考量的事情，但是不可避免地具有一定的用認(rèn)為主觀經(jīng)驗去判斷的風(fēng)險。并且他們所有的工作完成之后要提交簽署個人名稱的報告工作，以示承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

二、司法會計與審計的區(qū)別

（一）基本概念不同

司法會計和審計，在理論上畢竟是兩個不同的概念，兩者之間也有著本質(zhì)的區(qū)別。司法會計，僅僅意味著“訴訟證據(jù)會計”，毫不夸張地說，它的活動往往伴隨著相關(guān)訴訟證據(jù)。因此在實際中它可以描述為：在訴訟過程的情況下，司法機關(guān)命令或雇傭人，使用會計、審計、和法律理論和運用方法、根據(jù)法律法規(guī)，查找固定的案件相關(guān)的會計信息，做出獨立，公開，客觀，公證明確判斷的結(jié)論，通過這種手段來證明會計事實的訴訟活動。然而與此不同的是，審計在某種意義上是一項綜合性，并且?guī)в斜O(jiān)督性質(zhì)的經(jīng)濟活動，通常由國家審計署審計機構(gòu)或企業(yè)自身內(nèi)部審計部門，以及受到委托的社會審計機構(gòu)，這些單位依法對被審計單位財務(wù)、會計和其他信息進(jìn)行相關(guān)審核，最終出具相關(guān)文檔來反映信貸、財務(wù)收支及其相關(guān)活動是真實的，正確的，公平有效的。其中包括審計、評估其經(jīng)濟責(zé)任，并向有關(guān)單位提交審計報告維護經(jīng)濟活動的法律、法規(guī)，也幫助改善企業(yè)管理，促進(jìn)相關(guān)單位的宏觀調(diào)控，最終達(dá)到提高企業(yè)經(jīng)濟效益增加社會效益。

（二）活動目的和性質(zhì)不同

司法會計總體上看依然是一種訴訟活動，但審計重點是經(jīng)濟監(jiān)督和評估活動指定或委托司法機關(guān)司法會計由此產(chǎn)生的一種訴訟。但是從案件類型的情況分析來看，司法會計接受此案必須為訴訟案件，這一點與審計有很大不同。雖然沒有進(jìn)入訴訟案件的情況下，司法機關(guān)是無權(quán)介入，并且非司法機關(guān)也無權(quán)任命會計師或?qū)徲嫀熥龀鏊痉〞嬭b定報告。對于經(jīng)濟糾紛案件的民事案件，由人民檢察院機關(guān)立案調(diào)查和其他貪污和挪用公款犯罪，司法會計可以接受其任命或指派，最終會對處理案件中的會計事實依法做出司法會計的鑒定并給予結(jié)論，其提交的報告將成為法院的公正判決的依據(jù)。而對于審計，一般由紀(jì)檢監(jiān)察部門立案調(diào)查的違法但是并未構(gòu)成范圍活動的案件，這些案件中的會計事實則可以由審計機構(gòu)做出審計鑒定結(jié)論

（三）采取的手段和方法不同

在司法會計過程中，我們必須據(jù)實查證，遵守客觀事實；然后在審計過程中面對大量的數(shù)據(jù)，審計人員在操作過程中可以采取抽樣的方法。操作中手段的不同意味著兩種不同的目標(biāo)。司法會計的目的是收集相關(guān)能證明案件事實的情況下，與案件資金有關(guān)的會計證據(jù)，所以從技術(shù)水平上看，必須遵循的原則：排他性原則。最忌諱的是估計和猜測。在操作時，必須采用科學(xué)方法的實現(xiàn)。但對于審計來說，你可以用概率論和數(shù)理統(tǒng)計的原理，從總體選擇的一定的樣本數(shù)量，然后再審計，在這種審計的基礎(chǔ)上推測，以此評估整體被審計單位，因此允許在理論和實踐上都有一些的抽樣誤差，這也是在所難免的。與之對應(yīng)的是為了案件偵破，司法會計在操作中可以使用一些檢測方法。然而，審計將不會使用的具有偵查性質(zhì)的方法。這是中國特色司法會計公平性在我們國家的體現(xiàn)，這也是由我國特殊的國情決定的。作為一種活動，司法會計在實際操作中可以具有調(diào)查和審計階段，但每個司法會計人員只能參與司法會計活動的階段之一，因為整個司法活動要以整個訴訟活動的中心，因此不可避免的需要使用一些調(diào)查方法。但審計是非訴訟的經(jīng)濟監(jiān)督活動，因此具有偵查性質(zhì)的手段和方法是不能用于審計調(diào)查的過程中的。這是而二者的很大區(qū)別。

（四）執(zhí)行主體的權(quán)威性和獨立性不同

司法會計是由司法機關(guān)主持的一項訴訟活動，而且司法會計是一項專業(yè)性和技術(shù)性都很強的司法鑒定。因此那些可以作為訴訟證據(jù)的是必要通過相應(yīng)的辦案人員審查通過的才有效（民訴法第63條，刑訴法第42條，行訴法第31條），因此其他不管是受指派還是聘用的，不管是司法機關(guān)外還是內(nèi)部都不具備完全的權(quán)威性。相對而言，審計是審計組織的經(jīng)濟組織活動。通常看來審計師的審計意見作為評價經(jīng)濟活動的證據(jù)，不需要評論他人的認(rèn)可和容許。操作實踐，通常是以下兩個方面，首先：由審計組織司法會計鑒定之前由司法機關(guān)內(nèi)部審查;其次，特別是司法機關(guān)在訴訟活動之前已經(jīng)完成審計報告之前需要檢查這個報告。因此所提交審計報告可以轉(zhuǎn)化為司法會計鑒定結(jié)論的報告。司法會計和審計的獨立性體現(xiàn)在行政主體上。司法會計鑒定是由司法機關(guān)或者司法機關(guān)主辦的組織訴訟活動，也是相關(guān)訴訟的交互，因此我國防法律，刑訴法和行訴法對執(zhí)行主體的獨立性也做了排斥性的規(guī)定，明示性和放寬性規(guī)定。一切活動都要在司法機關(guān)的同意后以司法機關(guān)的名義進(jìn)行，會計鑒定人僅僅是起到技術(shù)指導(dǎo)和技術(shù)協(xié)助作用。審計則是以審計單位的名義從事相關(guān)經(jīng)濟訴訟活動并在審計發(fā)現(xiàn)問題具有自行解決和處理的權(quán)利。因此，在某種程度上相對于司法會計，其獨立性是明顯高于前者的。

（五）法律責(zé)任不同

司法會計和審計需要承擔(dān)完全不同的法律責(zé)任，對于司法會計鑒定是指司法會計鑒定實現(xiàn)者職業(yè)不當(dāng)行為應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律后果，但對審計責(zé)任顯然是不同的，由于不同的法律責(zé)任，分為以下幾個，第一：國家審計，相關(guān)法律法規(guī)審計人員承擔(dān)個人刑事責(zé)任和行政責(zé)任和審計機構(gòu)國家賠償；第二：對于內(nèi)部審計，法律主要是明確責(zé)任部門，而它們一般不是獨立的承擔(dān)法律責(zé)任主體。

司法鑒定的刑事責(zé)任：如果鑒定人故意弄虛作假，并且構(gòu)成犯罪的，要按照法律法規(guī)追究其刑事責(zé)任。按照刑法規(guī)定，鑒定人對案件重要關(guān)系情節(jié)，故意弄虛作假，意圖陷害他人的行為構(gòu)成偽證罪。審計的刑事責(zé)任要分為獨立審計和國家審計。獨立審計：在注冊會計師中明確規(guī)定，在具體操作過程中注冊會計師和其所在的會計事務(wù)所故意出具虛假的審計報告并且構(gòu)成犯罪的將依法追究刑事責(zé)任，以此對不法分子加以懲戒。國家審計刑事責(zé)任：在審計法中明確規(guī)定，審計人員濫用職權(quán)，玩忽職守的構(gòu)成犯罪的，要依法追究其刑事責(zé)任。在刑法中明確規(guī)定，國家審計相關(guān)人員作為國家機關(guān)人員濫用職權(quán)，徇私舞弊，致使公共財產(chǎn)，國家和人民財產(chǎn)受損的行為，依法將構(gòu)成濫用職權(quán)罪或者玩忽職守罪。

（六）工作流程不同

審計程序一般分為兩種方式：復(fù)合性測試程序，實質(zhì)性測試程序。審計開始時，注冊會計師會按照事前制定的計劃，對將要信賴的內(nèi)部控制度進(jìn)行復(fù)合性測試，這個階段完成之后，會計報表項目還會被進(jìn)行實質(zhì)性測試，詳細(xì)的審計一般只在必要時才進(jìn)行。然后對于司法會計來說，由于要保持其公正性，司法會計雖然關(guān)注內(nèi)部控制度，但不進(jìn)入測試程序，確定目標(biāo)之后，直接進(jìn)入詳細(xì)審查程序。不過目前由于沒有統(tǒng)一的司法會計技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，許多司法會計的問題處理因地而異，導(dǎo)致其處理結(jié)果并不一致，造成現(xiàn)實事件中很多混亂現(xiàn)象。

篇（9）

一、含義

經(jīng)營失敗是指由于巨額虧損、資不抵債等原因而無力持續(xù)經(jīng)營的情形。經(jīng)營風(fēng)險是指企業(yè)由于或經(jīng)營條件的制約，如經(jīng)濟蕭條、決策失誤或同行之間的激烈競爭等，而無力歸還借款或無法達(dá)到投資者期望的收益。經(jīng)營失敗是經(jīng)營風(fēng)險的極端表現(xiàn)?！豆痉ā泛汀短潛p上市公司暫停上市和終止上市實施辦法》等規(guī)定，若公司最近三年連續(xù)虧損則股票會被實行暫停上市。

審計失敗是指注冊會計師未按照審計規(guī)范的要求執(zhí)行審計業(yè)務(wù)而簽發(fā)了不適當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟Ｍǔ１憩F(xiàn)為在企業(yè)會計報表存在重大錯報或漏報的情況下，注冊會計師發(fā)表了無保留審計意見。其重要特點之一是主觀性。

審計風(fēng)險，狹義上是指注冊會計師對財務(wù)報表審計意見表達(dá)不當(dāng)?shù)幕蛉宦?，包括財?wù)報表總體上已公允揭示而審計人員卻認(rèn)為未公允揭示的風(fēng)險，或者財務(wù)報表未公允揭示而審計人員卻認(rèn)為已公允揭示的風(fēng)險。通常情況下，前者與審計效率相關(guān)，會增加審計時間和樣本量。而后者直接關(guān)系到審計效果與質(zhì)量。故從實務(wù)角度看，審計風(fēng)險可以更狹義的理解為第二類的風(fēng)險。廣義上講，審計風(fēng)險是指審計主體發(fā)生損失的可能性，包括狹義審計風(fēng)險和營業(yè)風(fēng)險。后者是指審計報告雖正確無誤，但審計主體卻因客戶關(guān)系而遭受損失的風(fēng)險。其形成原因來自“深口袋”。審計風(fēng)險一般具有普遍性、可控性、非零性、客觀性、或然性等特點。

二、概念辨析

1.審計失敗與經(jīng)營失?。?）區(qū)別：①主體不同。前者的主體是審計人員或承擔(dān)審計任務(wù)的事務(wù)所，而后者是公司及管理者。②形成原因不同。前者由審計人員的過失或欺詐造成，后者是公司管理者經(jīng)營不善造成的。③結(jié)果不同。前者應(yīng)承擔(dān)審計責(zé)任，后者由經(jīng)營者承擔(dān)經(jīng)營責(zé)任。

（2）聯(lián)系：企業(yè)經(jīng)營失敗往往是誘發(fā)審計失敗的導(dǎo)火索。當(dāng)企業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)危機或失誤時，利益相關(guān)者會更多關(guān)注企業(yè)的財務(wù)報告與審計報告。當(dāng)審計報告存在表述不當(dāng)時，人們會考慮到追究審計的責(zé)任。特別是當(dāng)相關(guān)部門認(rèn)定審計報告不實是由注冊會計師主觀過失或欺詐原因造成時，審計失敗即成事實。有關(guān)研究表明，幾乎半數(shù)的指控審計失敗的訴訟，都涉及到經(jīng)營失敗，如安然事件以及國內(nèi)出現(xiàn)的上市公司造假事件都驗證了這一點。

2.審計風(fēng)險與審計失?。?）區(qū)別：①表現(xiàn)形式不同。前者是一種可能性，而后者表現(xiàn)為一種事實，通常由相關(guān)監(jiān)管部門調(diào)查認(rèn)定后作出決定。②形成原因不同。前者是由客觀原因，或?qū)徲嬋藛T并未意識到的主觀原因造成的，強調(diào)的是客觀性；而后者是由審計主體主觀因素造成，表現(xiàn)為過失或欺詐。③結(jié)果不同。前者具有損失的或然性，后者是認(rèn)定后的事實，必然導(dǎo)致審計損失。

（2）聯(lián)系：兩者的核心都是因為審計意見表達(dá)不當(dāng)造成。在司法認(rèn)定中，由于對重要性和必要職業(yè)關(guān)注的認(rèn)定缺乏量化標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致形成意見表達(dá)不當(dāng)?shù)闹骺陀^原因難以嚴(yán)格區(qū)分。因此審計風(fēng)險在某些情況下，也會被認(rèn)定并轉(zhuǎn)化為審計失敗而造成審計損失。審計風(fēng)險是客觀存在的，當(dāng)審計風(fēng)險與損失聯(lián)系在一起時，常常表現(xiàn)為事實上的審計失敗。

對暫停上市公司歷年審計報告的經(jīng)驗分析

由于經(jīng)營失敗會吸引更多的審計關(guān)注，一方面易使審計中存在的凸顯出來，并最終被認(rèn)定為審計失敗，另一方面“深口袋”理論也易使會計師承擔(dān)現(xiàn)實的審計損失?，F(xiàn)以2001年21家暫停上市的公司為樣本，運用描述性統(tǒng)計分析公司歷年的審計報告，進(jìn)一步探討我國注冊會計師在高風(fēng)險區(qū)域?qū)徲嫊r的行為特征及經(jīng)營失敗、審計失敗、審計風(fēng)險與審計損失之間的關(guān)系。

一、歷年審計意見類型匯總對照分析

通過對表1的分析，我們可以得出如下結(jié)論：

（1）1995年前樣本公司均被出具了無保留審計意見，而所有上市公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見（簡稱非標(biāo)）的情況為：1993年4份，1994年6份。關(guān)于1995年前審計意見分布特征的解釋通常為：從供需關(guān)系看，資本市場早期股票發(fā)行嚴(yán)重供小于求，市場賣方特征明顯，投資者對報表信息的需求不強烈；從執(zhí)業(yè)角度看，早期審計規(guī)范不健全，事務(wù)所的責(zé)任和風(fēng)險意識尚未建立；從公司特征看，審批制+額度制的上市制度造成多數(shù)公司為獲取上市資格而包裝業(yè)績，故上市先期賬面會計數(shù)字表現(xiàn)良好，在缺乏外部需求與約束的情況下，注冊會計師易受利益驅(qū)動而放寬審計標(biāo)準(zhǔn)。（2）從1995年開始，陸續(xù)出現(xiàn)非標(biāo)審計意見，特別是對于財務(wù)狀況異常的公司，注冊會計師給予了必要的審計關(guān)注。

綜合考慮制度背景、審計規(guī)范和公司特征等因素可得出：（1）財政部1996年1月1日的首批獨立審計準(zhǔn)則產(chǎn)生了較強烈的反應(yīng)。獨立審計準(zhǔn)則對注冊會計師出具何種類型的審計報告作了原則性規(guī)定，使注冊會計師在出具意見類型時有章可循，同時也提高了注冊會計師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險意識。（2）對于T類公司即財務(wù)狀況出現(xiàn)異常的上市公司，事務(wù)所給予了必要的職業(yè)關(guān)注，從控制風(fēng)險提高質(zhì)量的角度出具了各種類型的非標(biāo)審計意見。（3）非標(biāo)審計意見與公司盈利狀況相關(guān)度較高。綜上所述，虧損直接增大了公司經(jīng)營風(fēng)險，也間接增大了審計風(fēng)險中的固定與控制風(fēng)險。注冊會計師在已經(jīng)顯性化的高風(fēng)險區(qū)審計時，表現(xiàn)出了應(yīng)有的謹(jǐn)慎與職業(yè)關(guān)注，敢于出具較嚴(yán)厲的非標(biāo)審計意見。

二、歷年非標(biāo)審計意見原因

在進(jìn)一步分析樣本公司審計報告的基礎(chǔ)上，我們將其被出具非標(biāo)意見的主要原因歸納如下：（1）財務(wù)狀況惡化。（2）資產(chǎn)負(fù)債率高，逾期借款巨大。（3）對外擔(dān)保金額大，資產(chǎn)抵押嚴(yán)重，涉訟案件多且金額大。（4）資產(chǎn)和賬務(wù)管理混亂，賬實不符，無法判斷資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的合理充分性，審計范圍受限。（5）應(yīng)收款項巨大（特別是對控股股東及其所屬子公司的應(yīng)收款），回收具有極大的不確定性。（6）違規(guī)行為，如，虛構(gòu)業(yè)務(wù)、捏造憑證、虛增收入、虛報利潤、賬外炒股等。（7）其他。同時，綜合意見類型與意見原因分析，我們認(rèn)為注冊師審計質(zhì)量有待進(jìn)一步提高。因為審計人員對樣本公司出具的各種非標(biāo)意見一般是在公司股票被給予特別處理后才作出的。然而公司財務(wù)狀況異常并非是瞬間形成的，而且非標(biāo)意見中多提及公司資產(chǎn)和賬務(wù)管理混亂，關(guān)聯(lián)款項巨大且無法函證、負(fù)債率一直居高不下、對外擔(dān)保和或有事項多及其他會計造假或違規(guī)事項，上述現(xiàn)象并非在賬面發(fā)生虧損或被特別處理時才存在的。所以公司出現(xiàn)財務(wù)狀況異常前的審計報告存在一定的質(zhì)量欠缺。事實上注冊會計師應(yīng)對報表的真實公允和一致性發(fā)表意見，而非以公司盈虧為意見導(dǎo)向。

三、樣本公司中存在的審計失敗案例分析

根據(jù)證監(jiān)會歷年公告可收集到30余起涉及會計師事務(wù)所及注冊會計師的處罰案件，其中涉案公司屬于本文樣本公司的有2家，如表2所示。

通過對暫停上市公司涉及審計失敗的案例分析，我們可以得出以下結(jié)論： （1）經(jīng)營失敗并不必然導(dǎo)致審計失敗和審計損失的產(chǎn)生。在我國并未出現(xiàn)事務(wù)所出具了恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姡蚩蛻艚?jīng)營失敗而承擔(dān)審計損失的情況，即廣義審計風(fēng)險中的營業(yè)風(fēng)險在我國現(xiàn)階段尚未顯性化。（2）經(jīng)營失敗導(dǎo)致審計損失的概率較高，即經(jīng)營失敗易使或然的審計損失現(xiàn)實化，表現(xiàn)為審計風(fēng)險的顯性化與審計失敗?；趯徲嬇袛嗪统闃影l(fā)表的審計意見，從技術(shù)層面而言，不可能發(fā)現(xiàn)所有，故上允許設(shè)置一定的免責(zé)空間，但司法實踐中卻難以量化和判斷。尤其當(dāng)公司經(jīng)營失敗時，其審計報告會受到更多的關(guān)注，注冊會計師因發(fā)表不當(dāng)意見而被判定承擔(dān)責(zé)任的概率較高。（3）上兩例中受處罰的事務(wù)所及注冊會計師均是因為在執(zhí)業(yè)過程中缺乏必要的職業(yè)關(guān)注，對樣本公司中存在的重大問題未發(fā)表公正意見而導(dǎo)致審計失敗。（4）處罰時間與不實審計報告的出具時間間隔較長，公司在上市環(huán)節(jié)存在的包裝造假行為及事務(wù)所出具的不實審計報告通常在公司出現(xiàn)財務(wù)狀況異常后方被查處。

結(jié)論與建議

通過典型經(jīng)營失敗公司歷年審計意見及相關(guān)問題的分析，我們可以看出，注冊會計師在高風(fēng)險區(qū)審計時其風(fēng)險與責(zé)任意識有所提高，對于經(jīng)營虧損特別是財務(wù)狀況異常的公司，注冊會計師給予了必要的職業(yè)關(guān)注，然而在公司經(jīng)營風(fēng)險尚未突顯時，注冊會計師卻未能在審計報告中指出公司存在的重大錯弊事項，甚至與公司合謀最終導(dǎo)致審計失敗。隨著證券市場的，審計的鑒證職能受到了前所未有的關(guān)注，筆者就提高審計質(zhì)量，防止審計失敗提出以下建議：

篇（10）

1.兩種審計的聯(lián)系。

內(nèi)部控制審計與會計報表審計的聯(lián)系，主要體現(xiàn)在以下幾方面：

(1)對內(nèi)部控制有效性的定義和評價方法相同，并且都要對內(nèi)部控制進(jìn)行測試。

(2)二者的最終目的相同。雖然內(nèi)部控制審計與會計報表審計的審計目標(biāo)側(cè)重于不同方面，但它們的最終目的一致，即提高會計報表的可靠性，為會計報表使用者提供可靠的會計信息。

(3)二者的審計模式都是以風(fēng)險為導(dǎo)向。被審計單位首先聘請注冊會計師對本公司的內(nèi)部控制進(jìn)行風(fēng)險評估，注冊會計師針對重大缺陷或錯報，重點進(jìn)行評估和識別。

(4)二者都要對重要交易類別、重點賬戶等進(jìn)行識別。在內(nèi)部控制審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對被審計單位的內(nèi)部控制是否涵蓋了重要交易類別、重點賬戶進(jìn)行評價。在財務(wù)報表審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對重要交易類別、重點賬戶是否存在重大錯報進(jìn)行評價。

(5)兩種審計確定的重要性水平一致。

2.兩種審計的區(qū)別。

內(nèi)部控制審計與會計報表審計的區(qū)別，主要體現(xiàn)在以下幾方面：

(1)測試范圍不同。在內(nèi)部控制審計過程中，注冊會計師不能繞過某些審計領(lǐng)域的測試程序;而在會計報表審計過程中，注冊會計師可以繞過某些審計領(lǐng)域的測試程序。即后者的測試范圍小于前者的測試范圍。

(2)測試目的不同。內(nèi)部控制審計的測試目的是對被審計單位的內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價，發(fā)表審計意見。會計報表審計的測試目的則是為了判斷是否可以適當(dāng)減少實質(zhì)性程序的工作量。

(3)控制缺陷的評價要求不同。在內(nèi)部控制審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格評估被審計單位的內(nèi)部控制存在的缺陷。而在會計報表審計中，對內(nèi)部控制缺陷的區(qū)分沒有那么嚴(yán)格。

(4)審計報告的內(nèi)容不同。在內(nèi)部控制審計報告中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對外披露被審計單位內(nèi)部控制的有效性。在會計報表審計報告中，則一般不對外報告。

(5)測試結(jié)果所要求的可靠程度不完全相同。在內(nèi)部控制審計過程中，對測試的可靠性要求較嚴(yán)。而在財務(wù)報表審計過程中，要求則相對比較低。

二、整合審計的可行性與必要性

整合審計，即同一家被審計單位的內(nèi)部控制審計和會計報表審計均委托給同一家會計師事務(wù)所。會計師事務(wù)所通過整合計劃和實施審計工作，可以同時實現(xiàn)二者的目標(biāo)。

1.整合審計的可行性。

整合審計具有可行性。首先，二者的根本目標(biāo)相同，即改善會計信息質(zhì)量，為會計報告使用者提供高水平的會計信息，這從根本上決定了二者的整合具有可行性;其次，將二者進(jìn)行整合對于實現(xiàn)審計目標(biāo)、適當(dāng)節(jié)省審計成本、控制審計風(fēng)險等都有利;最后，兩種審計業(yè)務(wù)中有大量相近甚至相同的工作，將二者整合可以減輕工作量，改善工作質(zhì)量。

2.整合審計的必要性。

二者的審計理念都是風(fēng)險導(dǎo)向型，同時也都基于責(zé)任方的認(rèn)定。內(nèi)部控制審計和會計報表審計關(guān)系密切，因此，有必要對二者進(jìn)行整合，整合審計的優(yōu)點主要體現(xiàn)在以下幾點：提高審計的整體效率;提高上市企業(yè)會計信息質(zhì)量;在一定程度上能規(guī)避會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險。

三、整合審計的思路與要點

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》明確指出企業(yè)內(nèi)部控制的五大目標(biāo)：

(1)保證經(jīng)營管理合法合規(guī);

(2)保證企業(yè)資產(chǎn)安全;

(3)保證企業(yè)會計報告及其他信息真實可靠;

(4)注重改善企業(yè)經(jīng)營效率和經(jīng)營效果;

(5)促進(jìn)企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展。而會計報表審計的目標(biāo)主要是對被審計單位出具的會計報告的合法性、公允性以及會計處理方法的一致性，信息披露完整性等內(nèi)容發(fā)表審計意見。因此，兩種審計目標(biāo)的整合的重點是提供高質(zhì)量的會計信息以及提高會計報表的可靠性。整合審計的審計思路是自上而下的風(fēng)險導(dǎo)向型思路，主要可以分為以下幾個步驟：

(1)對財務(wù)報表進(jìn)行分析，初步評估內(nèi)部控制整體風(fēng)險。

(2)進(jìn)一步了解和測試被審計企業(yè)整體層面的內(nèi)部控制。

(3)識別重要交易類別、重點賬戶的列報及其相關(guān)認(rèn)定。

(4)深人探索被審計單位潛在錯報的根源并識別相應(yīng)的控制措施。